Finanzgericht München:
Urteil vom 27. Juli 2015
Aktenzeichen: 7 K 697/14

(FG München: Urteil v. 27.07.2015, Az.: 7 K 697/14)

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand

I. Streitig ist die Steuerfestsetzung nach Durchführung einer Außenprüfung.

Die Klägerin ist eine GmbH, Gegenstand ihres Unternehmens ist Heizungsbau und Sanitärtechnik. Für die Streitjahre 2007, 2008 und 2009 wurde die Klägerin nach vorheriger Festsetzung der Steuern im Schätzungswege entsprechend der eingereichten Steuererklärungen und Bilanzen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung veranlagt. Das Finanzamt stellte jedoch fest, dass die beim Handelsregister eingereichten Bilanzen zum 31. 12. 2007, 31. 12. 2008 und 31. 12. 2009 erheblich von den Ansätzen in den Steuerbilanzen abwichen. Im Einzelnen stellen sich die Abweichungen wie folgt dar:

Handelsbilanz SteuerbilanzAbweichung31. 12. 2007Sachanlagen163.806,00 € 63.806,00 € 100.000,00 € Verlustvortag73.299,77 €26.700,23 € 46.599,54 €31. 12. 2008Sachanlagen156.102,00 €56.101,00 €100.001,00 €31. 12. 2009Forderungen 215.689,49 € 82.793,91 € 132.895,55 € Verbindlichkeiten323.263,80 € 280.002,00 € ./.43.261.80 € 89.634,00 €Das Finanzamt ordnete daraufhin mit Verfügung vom 15. November 2011 die Durchführung einer Betriebsprüfung für die Streitjahre an. Trotz mehrfacher Aufforderung legte die Klägerin jedoch insbesondere keine Sachkonten und Bankunterlagen, sondern lediglich Buchhaltungsbelege vor. Die Außenprüfung wurde daher unter Vornahme von Hinzuschätzungen in der Höhe der Abweichungen zwischen den beim Finanzamt und beim Handelsregister eingereichten Bilanzen abgeschlossen (vgl. Schreiben der Betriebsprüfung vom 16. April 2012):

2007 2008 2009Jahresüberschuss laut Steuererklärung8.957 €17.985 €23.567 €Differenz 100.000 € ./. GewSt-Rückstellung15.462 € 84.538 €100.000 € 89.634 €Jahresüberschuss laut BP 93.495 € 117.985 € 113.201 €Das Finanzamt führte daraufhin eine entsprechende Steuerfestsetzung (vgl. Änderungsbescheide vom 5. Juni 2012) unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung durch.

Im dagegen gerichteten Einspruchsverfahren wurden trotz Ankündigungen keine weiteren Begründungen eingereicht. Das Finanzamt wies die Einsprüche daher mit Einspruchsentscheidung vom 7. Februar 2014 als unbegründet zurück.

Mit der dagegen eingelegten Klage, die am 11. März 2014 bei Gericht eingegangen ist, wendet sich die Klägerin gegen die Festsetzung der Steuern im Schätzungswege. Bei der Durchführung der Außenprüfung seien sowohl die Buchführung als auch die Bankauszüge vorgelegt worden. Die zwischen den handelsrechtlichen Werten und den steuerlichen Jahresabschlüssen bestehenden Abweichungen berechtigten nicht automatisch zu einer Schätzung. Insbesondere fehle es an dem erforderlichen Nachweis, dass das steuerliche Buchführungsergebnis mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit unrichtig sei. Unabhängig davon seien die benannten Richtsätze und Reingewinnsätze nicht einschlägig, da im Streitfall kein Einzelunternehmer, sondern eine Kapitalgesellschaft vorliege, bei der der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer jeweils ein Geschäftsführergehalt bezogen habe.

Die Differenzen zwischen den handelsrechtlichen und steuerrechtlichen Abschlüssen seien entgegen der Darstellung des Finanzamts erläutert worden. Bei den offengelegten handelsrechtlichen Jahresabschlüssen sei ein bisher aus handelsrechtlich möglichen Bewertungsvorschriften gebildeter Festwert aus den Jahren vor 2007 enthalten. Da dieser Ansatz nicht korrekt gewesen sei, sei dieser wieder rückgängig gemacht worden. Im Prüfungszeitraum 2007 bis 2009 hätten jedoch bis auf diese aus den Vorjahren herrührende Abweichung keine Abweichungen zwischen dem handelsrechtlichen und steuerrechtlichen Ergebnis bestanden. Dies ergebe sich aus den Akten des Finanzamts, insbesondere aus dem Schreiben an die Betriebsprüfungsstelle vom 2. April 2012.

Im Übrigen werde bestritten, dass die mit Datum vom 7. Februar 2014 versehene Einspruchsentscheidung noch an diesem Tag einem Postdienstleister übergeben worden sei. Wie sich aus der betreffenden Seite des Fristenbuch der Steuerkanzlei, das dem Gericht in Kopie vorgelegt worden sei, ergebe, sei die Einspruchsentscheidung erst am 11. Februar 2014 in der Kanzlei eingegangen und trage daher auch einen Stempel mit dem Eingangsdatum diesen Datums.

Die Klägerin beantragt,die Bescheide zur Körperschaftsteuer 2007 bis 2009, zur gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gem. §§ 27, 28 und 38 KStG zum 31.12.2007 bis 31.12.2009, zur gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2007 bis 31.12.2009 sowie zum Gewerbesteuermessbetrag 2007 bis 2009 jeweils vom 5. Juni 2012 sowie die Einspruchsentscheidung vom 7. Februar 2013 dahingehend zu ändern, dass der Gewinn für 2007 in Höhe von 8.957 €, für 2008 in Höhe von 17.985 € und für 2009 in Höhe von 23.567 € angesetzt wird.

Das Finanzamt beantragt,die Klage abzuweisen.

Die Klagefrist sei nicht gewahrt. Da die Einspruchsentscheidung am 7. Februar 2014 (Freitag) mit einfachem Brief zur Post gegeben worden sei, gelte sie am 10. Februar 2014 (Montag) als bekannt gegeben. Die Klagefrist sei somit am 10. März 2014 (Montag) abgelaufen. Die Klage sei erst am 11. März 2014 und damit verspätet beim Finanzgericht eingegangen.

Im Übrigen seien entgegen der Ausführungen des steuerlichen Vertreters die Buchführungsunterlagen, die zur Durchführung der Betriebsprüfung erforderlich gewesen seien, gerade nicht vorgelegt worden. Es seien lediglich Belege ausgehändigt worden. Auch im Laufe des Rechtsbehelfsverfahrens seien diese Unterlagen nicht vorgelegt worden. Ebenso seien die Abweichungen zwischen den bei Finanzamt und den beim Unternehmensregister eingereichten Bilanzen nicht aufgeklärt worden.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten sowie auf die im Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).

Gründe

II. Die zulässige Klage ist unbegründet.

1. Nach § 47 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) beträgt die Frist für die Erhebung der Anfechtungsklage einen Monat. Sie beginnt mit der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung. Die Einspruchsentscheidung wurde im Streitfall laut Vermerk auf der Entscheidung am 7. Februar 2014 (Freitag) mit einfachem Brief zur Post gegeben. Nach § 122 Abs. 2 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) gilt sie damit am dritten Tag danach als bekannt gegeben. Tag der Bekanntgabe war folglich der 10. Februar 2014 (Montag). Die Klagefrist begann mithin am 10. Februar 2014 und endete am 10. März 2014. Die Klage ging jedoch erst am 11. März 2014 beim Finanzgericht ein.

Im Streitfall bestehen an der Absendung der Einspruchsentscheidung am 7. Februar 2014 keine Zweifel. Es ist jedoch dem Prozessbevollmächtigten gelungen, die gesetzliche Zugangsfiktion des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO zu entkräften. Diese Vermutung greift dann nicht, wenn der Verwaltungsakt tatsächlich nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen ist; im Zweifel hat die Behörde den Zugang zu beweisen. Um die Beweislast der Behörde zu begründen, muss der Steuerpflichtige nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung durch substantiierte Erklärungen darlegen, dass er nicht rechtzeitig in den Besitz des Bescheides gekommen ist (vgl. BFH vom 14. Februar 2012 V S 1/12 (PKH), BFH/NV 2012, 979 m.w.N.). Er muss Tatsachen vortragen, die den Schluss darauf zulassen, dass ein anderer Geschehensablauf als der typische - Zugang binnen dreier Tage nach Aufgabe zur Post - ernstlich in Betracht zu ziehen ist. Es genügt danach nicht schon ein einfaches Bestreiten, um die gesetzliche Vermutung über den Zeitpunkt des Zugangs des Schriftstücks zu entkräften. Es müssen vielmehr nach dem schlüssigen oder jedenfalls vernünftig begründeten Vorbringen des Steuerpflichtigen Zweifel am Zugangszeitpunkt bestehen (BFH vom 6. Juli 2011 III S 4/11 (Pkh), BFH/NV 2011, 1717).

Im Streitfall hat der Prozessbevollmächtigte der Klägerin durch die Vorlage des geführten Posteingangsbuchs dargelegt, dass die Einspruchsentscheidung erst am 11. Februar 2014 in der Kanzlei eingegangen ist, wie sich im Übrigen auch aus dem auf der Einspruchsentscheidung angebrachten Eingangsstempel ergibt. Somit wurden substantiiert Tatsachen vorgetragen, die schlüssig auf den verspäteten Zugang hindeuten und damit Zweifel an der Zugangsvermutung begründen (BFH-Beschlüsse vom 13. Oktober 2005 IV B 21/05, BFH/NV 2006, 328 und vom 25. Februar 2010 IX B 149/09, BFH/NV 2010, 1115, m.w.N.). Die am 11. März 2014 bei Gericht eingegangene Klage ist somit fristgerecht erhoben worden.

2. Die Klage ist jedoch unbegründet, da keine Bedenken gegen die vom Finanzamt durchgeführte Festsetzung der Steuer im Schätzungswege bestehen.

2.1. Das Finanzamt war nach § 162 Abs. 2 Satz 2 AO dem Grunde nach berechtigt, die Betriebseinnahmen der Klägerin zu schätzen.

Gemäß § 162 Abs. 2 Satz 2 AO ist insbesondere dann zu schätzen, wenn u.a. die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können. Die Buchführung und die Aufzeichnungen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen, sind der Besteuerung zugrunde zu legen, soweit nach den Umständen des Einzelfalles kein Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden (§ 158 AO).

Im Streitfall können die Buchführung und die Aufzeichnungen, die dem Finanzamt von der Klägerin vorgelegt worden sind, nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden, da aufgrund der erheblichen Abweichungen zu den Handelsbilanzen erhebliche Zweifel an ihrer Richtigkeit bestehen.

Die Klägerin ist als Gewerbetreibende (§ 8 Abs. 2 Körperschaftsteuergesetz € KStG) gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) i.V.m. § 6 Abs. 1 Handelsgesetzbuch (HGB), § 13 Abs. 3 Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbhG) sowie § 264 HGB nach dem Handelsrecht buchführungs- und abschlusspflichtig. Gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG ist in steuerrechtlicher Hinsicht für den Schluss des Wirtschaftsjahres grundsätzlich das Betriebsvermögen nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, sofern kein steuerliches Wahlrecht ausgeübt oder ein anderer Ansatz gewählt worden ist. Die Vorschrift des § 5 Abs. 1 EStG bestimmt als Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden. In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.

Grundsätzlich hat der Gesetzgeber auch mit der Neufassung des § 5 durch das Bilanzmodernisierungsgesetz (BilMoG v. 25.5.09, BGBl I 09, 1102), das am 29. 5. 2009 in Kraft getreten ist) am Grundsatz der materiellen Maßgeblichkeit der Handelsbilanz festgehalten, zugleich aber einen Vorrang des Steuerrechts angeordnet. Für die Steuerbilanz gelten zwar die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, der Kaufmann darf aber bei Einhaltung bestimmter Formalien (§ 5 Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG) in €Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts€ einen anderen Ansatz wählen (Blümich/Krumm EStG § 5 Rn. 183).

Sowohl die bis zum BilMoG geltende, durch § 5 Abs. 1 Satz 2€a.€F. angeordnete €umgekehrte Maßgeblichkeit€ als auch die zuvor von der BFH-Rechtsprechung angenommene €formelle Maßgeblichkeit€ bezogen sich nicht auf den Gewinn in seiner Gesamtheit, sondern auf jede einzelne Bilanzposition. Sie bezogen sich gleichermaßen auf die Aktiv- und auf die Passivseite der Bilanz und dabei sowohl auf die Bilanzansätze dem Grunde nach als auch € vorbehaltlich vorrangiger steuerrechtlicher Regelungen € auf deren Bewertung (Blümich/Krumm EStG § 5 Rn. 189).

28Entgegen dem Vortrag der Klägerin, nach dem sich der Unterschied zwischen Handelsbilanz und der Steuerbilanz auf die Korrektur eines Festwertes aus den Jahren vor 2007 beschränkt, bestehen im Streitfall erhebliche Abweichungen zwischen der Handelsbilanz und der Steuerbilanz zu den Bilanzstichtagen. Der Bilanzposten €Sachanlagen€ differiert zum 31. 12. 2007 um 100.000 € und zum 31. 12. 2008 um 100.001 €. Zum 31. 12. 2009 wurden in der Handelsbilanz höhere Forderungen (Differenz zur Steuerbilanz in Höhe von

29132.895,55 €) und höhere Verbindlichkeiten (Differenz zur Steuerbilanz in Höhe von 43.261,80 €) ausgewiesen. Die Abweichungen wurden gegenüber dem Finanzamt weder im Rahmen der Außenprüfung noch während des Einspruchsverfahrens erläutert, auch in dem Schreiben des Betriebsprüfers vom 2. April 2012 wird € anders als die Klägerin meint € wiederholt auf die Differenzen hingewiesen und die Klägerin nochmals zur Aufklärung aufgefordert. Insbesondere wurden auch keine laufend geführten Verzeichnisse (§ 5 Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG) vorgelegt, sodass nicht nachvollzogen werden kann, ob steuerliche Wahlrechte ausgeübt oder ein anderer Ansatz gewählt worden ist. Das Finanzamt war daher dem Grunde nach befugt, eine Schätzung der Besteuerungsgrundlage durchzuführen.

2.2. Die vom Finanzamt gewählte Schätzungsmethode ist auch in sich schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig.

Nach § 162 Abs. 1 Satz 2 AO sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Die gewonnenen Schätzergebnisse müssen schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein. Ziel der Schätzung ist es, bezogen auf den jeweils festgestellten Sachverhalt die zahlenmäßigen Auswirkungen durch Wahrscheinlichkeitsüberlegungen so zu bestimmen, dass sie der Wirklichkeit möglichst nahe kommen. Deshalb sind alle möglichen Anhaltspunkte, u.a. auch das Vorbringen des Steuerpflichtigen oder eine an sich fehlerhafte Buchführung, zu beachten und alle Möglichkeiten auszuschöpfen, um im Rahmen des der Finanzbehörde Zumutbaren die Besteuerungsgrundlagen wenigstens teilweise zu ermitteln (BFH-Urteil vom 29. Mai 2008 VI R 11/07, BFHE 221, 182, BStBl II 2008, 933, unter II.2.b.aa der Gründe, m.w.N.). Die Finanzbehörde muss danach die vom Steuerpflichtigen vorgelegten Buchführungsunterlagen auch dann berücksichtigen, wenn die Buchführung zwar nicht ordnungsgemäß ist, sich aus dieser aber Anhaltspunkte für eine sachgerechte Schätzung ergeben (Forchhammer in Leopold/ Madle/Rader, AO, § 162 Rz 31, m.w.N.).

Die Auswahl der Schätzungsmethode steht im pflichtgemäßen Ermessen der Finanzbehörde bzw. des Finanzgerichts, das an die von der Behörde gewählte Schätzungsmethode nicht gebunden ist und nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO eine eigene Schätzungsbefugnis besitzt. Bei dieser Entscheidung kommt der Art der zu schätzenden Besteuerungsgrundlagen, den vorliegenden und verwertbaren Unterlagen und der Mitwirkungsbereitschaft des Steuerpflichtigen wesentliche Bedeutung zu. Schätzungsunschärfen gehen zu Lasten des Steuerpflichtigen (BFH-Beschluss vom 1.12.1998 III B 78/97, BFH/NV 1999, 741).

Nach diesen Grundsätzen sind die vom Finanzamt durchgeführten Zuschätzungen in Höhe der Abweichungen zwischen den Steuerbilanzen und den Handelsbilanzen nicht zu beanstanden, insbesondere im Hinblick auf den oben näher erläuterten Grundsatz der materiellen Maßgeblichkeit der Handelsbilanz. Das Finanzamt hat die vorliegenden und verwertbaren Unterlagen zutreffend verwertet und die richtigen Schlüsse daraus gezogen. Die Höhe der Zuschätzungen erscheint in sich schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig. Dies verdeutlicht auch der Umstand, dass nach der in der Einspruchsentscheidung vergleichsweise vorgenommenen Schätzung nach den amtlichen Richtsätzen für Heizungs-, Gas- und Wasserinstallationen die in den angefochtenen Bescheiden angesetzten Gewinne unter dem höchsten Reingewinnsatz von 26 % liegen. Im Übrigen liegt es in der Natur jeder Schätzung, dass sie nur eine Annäherung an die tatsächlichen Werte bieten kann, Schätzungsunschärfen nicht zu vermeiden sind. Diese muss die Klägerin jedoch hinnehmen, zumal sie nichts zur Erläuterung und Aufklärung der Abweichungen beigetragen hat.

3. Die Kostenscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

FG München:
Urteil v. 27.07.2015
Az: 7 K 697/14