Finanzgericht München:
Urteil vom 23. Juli 2009
Aktenzeichen: 15 K 3609/06

(FG München: Urteil v. 23.07.2009, Az.: 15 K 3609/06)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darüber, ob der Kläger zu Recht als Vorstand einer Aktiengesellschaft für deren lohnsteuerrechtliche Entrichtungsschulden in Haftung genommen wurde.

Der Kläger war laut Eintragung im Handelsregister des Amtsgerichts A € Registergericht € vom 20.07.2004 € der einzige und damit einzelvertretungsberechtigte Vorstand der X AG mit Sitz in B. Laut § 2 Nr. 1 Buchstabe d) seines Anstellungsvertrags bedurfte er als Vorstand im Innenverhältnis der vorherigen Zustimmung des Aufsichtsrats der Kapitalgesellschaft u.a. für sämtliche Zahlungsvorgänge. Solche waren ausdrücklich mit dem Aufsichtsratsvorsitzenden der X AG abzustimmen und durften erst nach dessen Freigabe vorgenommen werden. Gegenstand des Unternehmens der Aktiengesellschaft war u.a. die Entwicklung, die Produktion und der Vertrieb von Hard- und Software. Ihr Geschäftsfeld und ihre Betriebsgrundlagen entstammten der zuvor bestehenden, im Jahr 2002 gegründeten und am 4.06.2004 in Insolvenz gefallenen Y AG mit Sitz in B, deren Vorstand ebenfalls der Kläger gewesen war. Die X AG war durch Umfirmierung im Juli 2004 einer am 2.03.2004 gegründeten, so genannten Vorratsgesellschaft entstanden. Die Betriebsgrundlagen der Y AG hatte die X AG durch ihre französische Muttergesellschaft, die Z, erhalten, die diese ihrerseits aus der Insolvenzmasse der Y AG erworben hatte. Aufgrund von Liquiditätsproblemen der X AG Anfang des Jahres 2005 veranlasste der Kläger die Auszahlung der Netto-Arbeitslöhne an deren Beschäftigte für Februar und März 2005 erst in der Mitte des jeweiligen Folgemonats März bzw. April 2005. Die hierfür teilweise im April, Mai bzw. Juni 2005 fällig gewordenen Lohnsteuern, Kirchenlohnsteuern und Solidaritätszuschläge behielt die X AG zwar ein und meldete sie beim Beklagten auch an, blieb die Beträge jedoch dem Beklagten schuldig. Ausweislich des auszugsweisen Ausdrucks einer E-Mail vom 9.04.2005 erhielt der Kläger vom Aufsichtsratsvorsitzenden der X AG, I (Frankreich), eine Nachricht folgenden Inhalts:

€ Von: €€Gesendet: Samstag, 9. April 2005 11:35An: €Betreff: Re: AW: >€ >pay the salery from the people for march>open vat for government and social payment will be done later> > € a écrit: €Laut dem im Termin zur mündlichen Verhandlung dem Senat in Kopie übergebenen Schreiben des Klägers vom 19.05.2005 an die Fa. W, einer zur Unternehmensgruppe der Z gehörenden Gesellschaft legte der Kläger im Innenverhältnis zur IX AG sein Amt als Vorstand mit sofortiger Wirkung nieder, blieb jedoch nach wie vor als solcher im Handelsregister eingetragen. Mit Schreiben vom 3.06.2005 regte der vorgenannte I beim Beklagten an, wegen der o.g. Steuerrückstände einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu stellen. Aufgrund des Antrags der o.g. Fa. W vom 15.06.2005 wurde durch Beschluss des Amtsgerichts A € Insolvenzgericht € vom 1.07.2005 (Az.: €) über das Vermögen der X AG das Insolvenzverfahren eröffnet. Ausweislich des Gutachtens des vorläufigen Insolvenzverwalters, Rechtsanwalt Dr. M vom 29.06.2005 standen auf der Grundlage des Zeitwerts ermittelte Aktiva von 109.282 € Passiva von 5.143.135 € gegenüber. Das Insolvenzverfahren der X AG ist derzeit noch nicht abgeschlossen.

Nach Durchführung einer vorherigen schriftlichen Anhörung nahm der Beklagte den Kläger mittels Haftungsbescheids vom 18.10.2005 für lohnsteuerrechtliche Entrichtungsschulden der X AG in Höhe von 102.264,24 € zuzüglich Säumniszuschlägen von 4.806,50 € in Haftung. Der klagegegenständliche Haftungsbescheid umfasste dabei im Einzelnen folgende Beträge:

SchuldgrundFälligkeitSchuldbetragSäumniszuschlägeLohnsteuer Februar 20058.04.200548.510,712.618,50Lohnsteuer Januar 20053.05.2005194,2915,00Lohnsteuer Februar 20053.05.20051.837,8472,00Lohnsteuer März 20053.05.200544.763,771.803,75Lohnsteuer April 20059.06.200596,911,50Solidaritätszuschläge Februar 20058.04.20052.747,20135,00Solidaritätszuschläge Januar 20053.05.200523,78-- Solidaritätszuschläge Februar 20053.05.2005102,614,00Solidaritätszuschläge März 20053.05.20052.145,9085,25Solidaritätszuschläge April 20059.06.20053,18-- Kirchenlohnsteuer evang. Februar 20058.04.2005436,0120,00Kirchenlohnsteuer evang. Februar 20053.05.2005149,244,00Kirchenlohnsteuer evang. März 20053.05.2005293,3310,00Kirchenlohnsteuer röm.-kath. Februar 20058.04.2005466,7422,50Kirchenlohnsteuer röm.-kath. März 20053.05.2005492,7318,00Summe der Steuerschulden 102.264,244.806,50Summe der Säumniszuschläge 4.806,50 Gesamtbetrag der Haftungsschuld 107.073,74Der mit Schreiben vom 17.11.2005 hiergegen eingelegte Einspruch des Klägers blieb im Wesentlichen erfolglos. Der Beklagte setzte die Haftungsschuld in seiner Einspruchsentscheidung nur insoweit herab, als er für den Zeitraum nach Stellung des Insolvenzantrags gegen die X AG die für die lohnsteuerrechtlichen Entrichtungsschulden angefallenen Säumniszuschläge nur noch zur Hälfte berücksichtigte. Im Übrigen wies der Beklagte den Einspruch des Klägers als unbegründet zurück. Seine Ermessensentscheidung, den Kläger in Haftung genommen zu haben, begründete der Beklagte mit der Uneinbringlichkeit der Steueransprüche gegenüber der Gesellschaft. Die Haftungsschulden setzten sich laut Einspruchsentscheidung nunmehr wie folgt zusammen:

SchuldgrundFälligkeitSchuldbetragSäumniszuschlägeLohnsteuer Februar 20058.04.200548.510,711.648,50Lohnsteuer Januar 20053.05.2005194,299,00Lohnsteuer Februar 20053.05.20051.837,8436,00Lohnsteuer März 20053.05.200544.763,77906,00Lohnsteuer April 20059.06.200596,910,50Solidaritätszuschläge Februar 20058.04.20052.747,2081,00Solidaritätszuschläge Januar 20053.05.200523,78-- Solidaritätszuschläge Februar 20053.05.2005102,612,00Solidaritätszuschläge März 20053.05.20052.145,9043,00Solidaritätszuschläge April 20059.06.20053,18-- Lohnkirchensteuer evang. Februar 20058.04.2005436,0112,00Lohnkirchensteuer evang. Februar 20053.05.2005149,242,00Lohnkirchensteuer evang. März 20053.05.2005293,335,00Lohnkirchensteuer röm.-kath. Februar 20058.04.2005466,7413,50Lohnkirchensteuer röm.-kath. März 20053.05.2005492,739,00Summe der Steuerschulden 102.264,242.767,50Summe der Säumniszuschläge 2.767,50 Gesamtbetrag der Haftungsschuld 105.031,74Die zunächst auf den 27.07.2006 datierte Einspruchsentscheidung ging mit einfachem Brief an die Adresse des damaligen steuerlichen Vertreters des Klägers zur Post. Auf dessen Einwendung, die Einspruchsentscheidung nicht erhalten zu haben, stellte der Beklagte diese dem steuerlichen Vertreter des Klägers mit unverändertem Inhalt nunmehr unter dem Datum des 10.08.2006 mittels Postzustellungsurkunde am 14.08.2006 zu.

Hiergegen richtet sich die mit Schriftsatz vom 11.09.2006 erhobene Klage, die der Kläger wie folgt begründet:

Der klagegegenständliche Haftungsbescheid sei aufzuheben, weil ihn als Vorstand der X AG kein Verschulden an den unbezahlten lohnsteuerrechtlichen Verpflichtungen treffe. Seine Entscheidungen, die Arbeitslöhne an die Beschäftigten der Gesellschaft auszuzahlen, habe er jeweils mit deren Aufsichtsratsvorsitzenden absprechen müssen, wie die vorgelegte E-Mail beweise. Die Verhandlungen der Gesellschaft mit den französischen Banken hätten sich in der Krise der Gesellschaft als sehr schwierig dargestellt. Im Zeitpunkt der Fälligkeit der Lohnsteuern etc. hätten deshalb keine weiteren liquiden Mittel mehr zur Verfügung gestanden, außer einer allein bei der H-Bank noch bestehenden freien Kreditlinie. Schließlich habe er auch die Zahlung der Steuerabzugsbeträge für die in den ersten Monaten 2005 ausbezahlten Arbeitslöhne angewiesen. Die Banküberweisung sei jedoch durch den Aufsichtsrat verhindert worden. Der Kläger habe sein Amt als Vorstand am 19.05.2005 niedergelegt und bis dahin alles in seiner Macht stehende versucht, die steuerlichen Schulden der Gesellschaft zu begleichen. Aus den dargestellten Gründen könne ihm kein schuldhaftes Handeln vorgeworfen werden. Seine Haftung sei deshalb entsprechend bundesgerichtlicher Rechtsprechung ebenso ausgeschlossen wie im Fall der Verhinderung der Steuerzahlung durch einen vorläufigen Insolvenzverwalter. Der vom früheren steuerlichen Vertreter und ehemaligen Prozessbevollmächtigten des Klägers gefertigten Klagebegründung vom 22.12.2006 ist eine Ausfertigung der Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 27.07.2006 mit einem Eingangsvermerk vom 28.07.2006 beigefügt.

Der Kläger beantragt, den Haftungsbescheid vom 18.10.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.08.2006 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Nach seiner Ansicht sei die Haftungsinanspruchnahme zu Recht erfolgt. Der Kläger sei als gesetzlicher Vertreter der X AG bis zur Niederlegung seines Amtes für die ordnungsgemäße Erfüllung ihrer steuerlichen Verpflichtungen verantwortlich gewesen. Die ihm im Anstellungsvertrag auferlegte Bindung an die Weisungen des Aufsichtsratsvorsitzenden sei nur im Innenverhältnis wirksam gewesen und habe ihn nicht von seinen Vorstandspflichten befreien können. Er könne sich insbesondere nicht dadurch entschuldigen, dass er bei der Auszahlung der Nettolöhne Weisungen des Aufsichtsrats befolgt habe. Mit Bezahlung der Löhne hätte er auch die hierauf entfallende Lohnsteuer berücksichtigen müssen. Es sei auch nicht von Belang, ob er wegen des Zustimmungserfordernisses durch den Aufsichtsrat bei Fälligkeit der Steuerschulden über die Mittel der Gesellschaft verfügen habe können. Im Übrigen habe er sein Amt als Vorstand erst nach Eintritt der Fälligkeit fast aller Steuerrückstände niedergelegt. Demnach habe er ohne Weiteres für deren Begleichung Sorge tragen können und müssen. Abgesehen davon sei ihm das Ausfallrisiko für die Lohnsteuer schon durch die liquiditätsbedingt verspätete Bezahlung der Nettolöhne bewusst gewesen. Die Haftung umfasse gemäß § 69 Satz 2 Abgabenordnung (AO) auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge. Wegen der Uneinbringlichkeit der Steueransprüche gegenüber der insolventen Gesellschaft, sei die Inanspruchnahme des gesetzlichen Vertreters auch ermessensgerecht. Dasselbe gelte für die hierfür verwirkten Säumniszuschläge, soweit sie nicht aus dem Gesichtspunkt der Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung der Gesellschaft zur Hälfte erlassen werden müssen.Nach Schluss der mündlichen Verhandlung legte der Kläger die Kopie der Niederschrift über die öffentliche Sitzung des Amtsgerichts B vom 21.03.2007 in der Streitsache der Betriebskrankenkasse (BKK) G gegen den Kläger wegen einer zivilrechtlichen Forderung mit dem Hinweis vor, es hätte sich um die gleiche Sache bezüglich der Sozialversicherungsabgaben gehandelt. Ausweislich des vorgenannten Protokolls nahm die Betriebskrankenkasse ihre Klage nach Hinweis des Richters am Amtsgericht, dass für den Straftatbestand des § 266a Strafgesetzbuch (StGB) auch der subjektive Tatbestand nachgewiesen werden müsste, zurück.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Beteiligten, auf die Finanzamtsakten des Klägers und auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 23. Juli 2009 Bezug genommen.

Gründe

1.) Die Klage ist fristgerecht erhoben und auch im Übrigen zulässig.

Die Tatsache, dass der mit Schriftsatz des früheren steuerlichen Vertreters und ehemaligen Prozessbevollmächtigten des Klägers vom 22.12.2006 gefertigten Klagebegründung augenscheinlich die diesem angeblich nicht zugegangene Ausfertigung der Einspruchsentscheidung vom 27.07.2006 als Anlage beigefügt worden ist, könnte Anlass zu Bedenken hinsichtlich der Einhaltung der Klagefrist im Sinn des § 47 Abs. 1 Satz 1 FGO geben. Da jedoch zum einen der auf der Ausfertigung der Einspruchsentscheidung angebrachte Eingangsstempel nicht völlig zweifelsfrei der Steuerkanzlei des früheren Prozessbevollmächtigten des Klägers zugerechnet werden kann und zum anderen die Unwirksamkeit der Einspruchsentscheidung vom 27.07.2006 zwischen den Beteiligten unstreitig ist, geht auch der Senat zugunsten des Klägers von der Richtigkeit dieses Sachvortrags aus.

2.) Die Klage ist jedoch bis auf einen sehr geringen Teil unbegründet.

Der klagegegenständliche Haftungsbescheid im Sinne des § 191 Abs. 1 Satz 1 AO ist insoweit rechtmäßig als der Kläger hierin für die Schulden der X AG wegen Lohnsteuer sowie Solidaritätszuschlägen hierauf für die Anmeldungszeiträume Januar, Februar und März 2005, wegen Lohnkirchensteuer evangelisch und römisch-katholisch für die Anmeldungszeiträume Februar und März 2005 sowie wegen der bis zum 15.06.2005 hierfür angefallenen Säumniszuschläge und der Hälfte der hierfür danach bis zum Erlass des Haftungsbescheids angefallenen Säumniszuschläge in Anspruch genommen worden ist.

a) Der Beklagte hat den Haftungsbescheid in Bezug auf die o.b. Schuldbeträge zu Recht auf die Vorschrift des § 69 AO gestützt. Die tatbestandsmäßigen Voraussetzungen dieser gesetzlichen Haftung sind im Streitfall erfüllt.

aa) Nach § 69 Satz 1 AO haften gesetzliche Vertreter juristischer Personen im Sinn des § 34 Abs. 1 Satz 1 AO für deren Steuerschulden, soweit diese infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der den gesetzlichen Vertretern auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Die Haftung umfasst grundsätzlich gemäß § 69 Satz 2 AO auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge für diesen Anmeldungszeitraum. Der Rechtsgrund hierfür ist darin zu sehen, dass im Fall der pflichtgemäßen Bezahlung der Entrichtungsschulden keine Säumniszuschläge angefallen wären.

bb) Der Kläger hat in dem für die Haftung maßgeblichen Zeitraum zu dem in § 34 Abs. 1 AO genannten Personenkreis gehört. Im Zeitraum der Entstehung und Fälligkeit der streitgegenständlichen Entrichtungsschulden der X AG ist der Kläger zu deren Vorstand im Sinn des § 76 Abs. 1 Aktiengesetz (AktG) bestellt und als solcher im Handelsregister eingetragen gewesen. Als Vorstand hat er die Aktiengesellschaft gerichtlich und außergerichtlich zu vertreten gehabt (§ 78 Abs. 1 Satz 1 AktG). Maßgeblich ist hierbei allein die nominelle Bestellung zum Vorstand ohne Rücksicht darauf, ob die Geschäftsführung auch tatsächlich hat ausgeübt werden können oder sollen (Bundesfinanzhof -BFH-Urteil vom 11. März 2004 VII R 52/02, BStBl II 2004, 579).

cc) Den Kläger als geschäftsführenden Verantwortlichen der X AG hat nach § 34 Abs. 1 Satz 2 AO insbesondere die Pflicht getroffen, dafür zu sorgen, dass die Steuern der Gesellschaft aus den Mitteln entrichtet werden, die er verwaltet hat. Dies gilt für die € hier im Streit stehende € Pflicht zur Abführung der jeweils für die Lohnsteuer-Anmeldungszeiträume Januar, Februar und März 2005 auf die Arbeitslöhne entfallenden und einzubehaltenden Lohnsteuern (§ 38 Abs. 3 Satz 1, § 41 a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz in der für die Anmeldungszeiträume geltenden Fassung -EStG-), Lohnkirchensteuern (Art. 13 Abs. 1 Sätze 1 und 2 Bayerisches Kirchensteuergesetz -BayKiStG-) und der Solidaritätszuschläge (§ 51 a Abs. 2a EStG, § 3 Abs. 1 Nr. 3, Abs. 2a Solidaritätszuschlagsgesetz €SolZG€). Die vorgenannten Pflichten des Klägers haben zumindest bis zum Tag der internen Niederlegung des Amts als Vorstand der X AG am 19.05.2005 bestanden.

dd) Durch die unterlassene Bezahlung der Entrichtungsschulden für die im Haftungsbescheid bezeichneten Anmeldungszeiträume Januar bis März 2005 hat der Kläger seine Pflicht nach § 34 Abs. 1 Satz 2 AO verletzt.

Nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung gelten für die Pflicht zur Abführung von Lohnsteuer, Lohnkirchensteuer und Solidaritätszuschlägen strenge Grundsätze. Zeichnet sich bei Auszahlung der Arbeitslöhne bereits ab, dass die finanziellen Mittel der Gesellschaft nicht auch für die Entrichtungssteuerschulden ausreichen und muss der gesetzliche Vertreter deshalb den Ausfall der steuerlichen Abzugsbeträge befürchten, so hat er die Arbeitslöhne entsprechend zu kürzen, sodass die vorhandenen Mittel sowohl die Nettolöhne als auch die Abzugssteuern abdecken (BFH-Urteile vom 26. Juli 1988 VII R 83/87, BStBl II 1988, 859 und vom 20. April 1993 VII R 67/92, BFH/NV 1994, 142). Somit hätte der Kläger bereits im jeweiligen Zeitpunkt der Auszahlung der Nettolöhne im Januar, Februar und März 2005 dafür Sorge tragen müssen, dass die hierfür zur Verfügung gestandenen Gelder auch für die steuerlichen Lohnbestandteile ausreichten. Hierfür hat angesichts der den Leitungsgremien der Gesellschaft hinlänglich bekannten finanziellen Schwierigkeiten der X AG mindestens seit Beginn des Jahres 2005 auch ausreichend Anlass bestanden. Von einem plötzlichen, gänzlich unvorhersehbaren wirtschaftlichen Ereignis zwischen der Auszahlung der Nettolöhne und der Fälligkeit der Entrichtungssteuern kann überhaupt nicht die Rede sein.

27Demgemäß sieht der Senat die Pflichtverletzung des Klägers in der ausschließlichen Verwendung der durch den Aufsichtsrat noch freigegebenen Gelder zum Zweck der Auszahlung der vollen Nettolöhne, ohne dabei die Frage der Liquidität für die Steueranteile € erforderlichenfalls auch mit dem Aufsichtsrat der Gesellschaft € verbindlich abgeklärt zu haben. Die vorgelegte auszugsweise, in englischer Sprache abgefasste E-Mail des Aufsichtsratsvorsitzenden vom 9.04.2005 ist im Übrigen € trotz sprachlicher Ungenauigkeiten € auch nur im Sinn einer Anweisung zur Auszahlung der Nettolöhne für März 2005 zu verstehen. Ein ausdrückliches Verbot der Bezahlung der darauf entfallenden Steuerabzugsbeträge ist hierin nicht formuliert worden. Vielmehr ist hierin die Rede davon, dass diese Verpflichtungen später erledigt werden sollten. Sollte der Kläger im Zeitpunkt der Entscheidung über die Lohnzahlung dennoch eine Weisung des Aufsichtsratsvorsitzenden des Inhalts erhalten haben, die Steuerabzugsbeträge zu vernachlässigen, hätte er entweder die volle Auszahlung der Nettolöhne unterlassen oder umgehend sein Amt als Vorstand niederlegen müssen. Der Kläger kann sich in diesem Zusammenhang auch nicht darauf berufen, dass seine Zahlungsanweisungen nach der Regelung in § 2 Nr. 1 Buchstabe d) seines Vorstandsvertrags an die Zustimmung durch den Aufsichtsratsvorsitzenden geknüpft gewesen sind. Die diesbezügliche Weisungsabhängigkeit des Klägers gegenüber dem Aufsichtsratsvorsitzenden hat ausschließlich im Innenverhältnis bestanden und ist deswegen nicht geeignet gewesen, seine Rechtsbefugnisse als Vorstand nach außen zu beschränken. Sollte der Kläger mit seinem Hinweis auf die interne Weisungslage darauf abstellen wollen, dass eine Zuwiderhandlung für ihn Schadensersatzverpflichtungen gegenüber der Gesellschaft nach sich gezogen hätte, so müsste er sich entgegen halten lassen, dass die Frage der Bezahlung der Steuerabzugsbeträge bereits im Zeitpunkt der Lohnauszahlung mit dem Aufsichtsgremium der Gesellschaft geklärt hätte werden müssen. Angesichts der ganz offensichtlich finanziell prekären Lage der Gesellschaft, die sich gezwungen sah, die Auszahlung der Arbeitslöhne ihrer Beschäftigten für die ersten Monate des Jahres 2005 jeweils um einen Monat zu verzögern, und der internen Vorgabe im Vorstandsvertrag, jede auch noch so geringe Zahlung durch den Aufsichtsratsvorsitzenden genehmigen zu lassen, hätte der Kläger seinen Pflichten als gesetzlicher Vertreter der X AG nur genügt, wenn er bereits im Zeitpunkt der Auszahlung der Nettolöhne eine unwiderrufliche Genehmigung der Bezahlung der im Streit stehenden lohnsteuerrechtlichen Entrichtungsschulden sicher gestellt hätte. Dies unterlassen zu haben, hat die objektive Pflichtverletzung begründet.

Der vom Kläger angeführte Vergleich seiner damaligen Situation mit der Sach- und Rechtslage des Auszahlungsverbots durch einen vorläufigen Insolvenzverwalter geht ebenso fehl. In dem € eher seltenen Fall € eines so genannten starken vorläufigen Insolvenzverwalters nach § 22 Abs. 1 Satz 1 Insolvenzordnung (InsO) verliert der Schuldner und damit auch sein gesetzlicher Vertreter vollständig die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis. In dem in der Praxis häufigsten Fall eines so genannten schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters nach § 22 Abs. 2 Satz 1 InsO behält der Schuldner bzw. dessen gesetzlicher Vertreter zwar grundsätzlich die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über sein Vermögen, wobei deren Ausübung jedoch kraft regelmäßiger Anordnung durch die Insolvenzgerichte auch mit Wirkung nach außen an den Zustimmungsvorbehalt des vorläufigen Insolvenzverwalters geknüpft wird. In jedem Fall einer vorläufigen Insolvenzverwaltung besteht somit € im Gegensatz zum Streitfall € zumindest eine Verfügungsbegrenzung nach außen. Die vom Kläger angeführte bundesgerichtliche Rechtsprechung ist somit auf den Streitfall nicht anwendbar (vgl. BFH-Urteil vom 5. Juni 2007 VII R 19/06, BFH/NV 2007, 2225).

Im Ergebnis hat der Kläger daher seine gesetzliche Pflicht zur Veranlassung der Abführung der bis zur Niederlegung seines Amts am 19.05.2005 fällig gewordenen Steuerabzugsbeträge verletzt. Im Streitfall umfasst diese die lohnsteuerrechtlichen Entrichtungsschulden für die Anmeldungszeiträume Januar, Februar und März 2005.

ee) Dem Beklagten ist wegen der insoweit ausgefallenen Entrichtungsschulden auch ein Schaden entstanden.

Nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung hat die Haftungsnorm des § 69 AO Schadensersatzcharakter (für viele: BFH-Urteil vom 1. August 2000 VII R 110/99, BStBl II 2001, 271). Ziel dieser Haftung ist es, Steuerausfälle auszugleichen, die durch vorsätzliche oder grob fahrlässige Pflichtverletzungen der in § 34 AO genannten Personen entstanden sind. Der Schaden des Beklagten besteht im Streitfall in den verbliebenen Rückständen der X AG an Lohnsteuer, Lohnkirchensteuer evangelisch und römisch-katholisch und Solidaritätszuschlägen sowie in einem Teil der hierfür verwirkten Säumniszuschläge.

32ff) Die Pflichtverletzung durch den Kläger ist auch für den entsprechenden Ausfall der Steueransprüche des Beklagten ursächlich gewesen.

Wegen der Ähnlichkeit der Haftungsnorm des § 69 AO mit den zivilrechtlichen Schadensersatzvorschriften ist die Ursächlichkeit der Pflichtverletzung zunächst im Sinn der € auch im Zivilrecht geltenden € adäquaten Kausalität zu verstehen, die etwa dann zu verneinen wäre, wenn der Steuerausfall als Vermögensschaden mangels ausreichender Liquidität in jedem Fall eingetreten wäre. Hiervon ist aber im Streitfall nicht auszugehen, weil die steuerlichen Abzugsbeträge bei entsprechender Kürzung der Nettolöhne noch abgeführt werden hätten können. Nach bundesgerichtlicher Rechtssprechung reduziert sich die Haftungsschuld auch nicht auf die bei Annahme angemessener Lohnkürzungen lediglich fällig gewordene Summe. Allein maßgeblich ist die Höhe der infolge der tatsächlichen Lohnauszahlungen entstandenen Abzugsbeträge und nicht deren fiktive Höhe bei Vornahme der pflichtwidrig unterlassenen Kürzung der Nettolöhne (BFH-Urteil vom 19. September 2007 VII R 39/05, BFH/NV 2008, 18). Entscheidend ist somit für die Haftung nicht derjenige steuerliche Abzugsbetrag, den der Beklagte bei pflichtgemäßer Kürzung der Nettolöhne noch erhalten hätte können, sondern die als zwingende Folge der tatsächlich ausgezahlten Löhne kraft Gesetzes entstandenen Abzugsbeträge. Die frühere bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Haftungsbegrenzung bei Lohnsteuerschulden ist durch die zitierte Entscheidung aufgegeben worden.

34gg) Der Kläger handelte im Sinne des § 69 Satz 1 AO auch schuldhaft, weil er bei voller Kenntnis der schlechten Liquiditätslage der X AG die Zahlung der für die Arbeitslöhne abzuführenden Entrichtungssteuern in Bezug auf die Anmeldungszeiträume Januar bis März 2005 nicht sichergestellt hat. Als alleinvertretungsberechtigter Vorstand der Aktiengesellschaft hat er die Verantwortung für die wirtschaftlichen und finanziellen Maßnahmen der Gesellschaft zu tragen gehabt, unabhängig davon, ob er im Innenverhältnis aufgrund seines Anstellungsvertrags an die Zustimmung des Aufsichtsratsvorsitzenden gebunden gewesen ist. Insoweit geht der Senat nicht von einem Schuldausschließungsgrund aus. Als ordnungsgemäß bestellter Vorstand der Aktiengesellschaft ist er verpflichtet gewesen, sich über den Umfang seiner Verantwortlichkeit in Kenntnis zu setzen. Sollte er dies unterlassen haben, so erfüllte dies zumindest den für die vorliegende Haftung ausreichenden Vorwurf grober Fahrlässigkeit.

35Der Kläger trägt zwar in der mündlichen Verhandlung ergänzend vor, dass es vor der im Streit stehenden Intervention des Aufsichtsratsvorsitzenden der X AG, durch die dieser die betriebsinterne Anweisung des Klägers zur Bezahlung der Lohnsteuern etc. rückgängig gemacht hat, nie derartige Eingriffe in seine Geschäftsleitung gegeben hätte. Auch dies kann den Kläger jedoch nicht entschuldigen. Aufgrund seiner subjektiven Kenntnis von dem im internen Verhältnis zum Aufsichtsratsvorsitzenden der X AG engen Entscheidungsspielraum für jegliche Zahlungsvorgänge ist ihm vorzuhalten, mindestens infolge grober Fahrlässigkeit die Auszahlungsgenehmigung für die Lohnsteuern etc. nicht rechtzeitig vorab, d.h. im Zeitpunkt der Bezahlung der Nettolöhne, eingeholt zu haben. Auf die Frage, ob und wie viele Tage vor der Niederlegung seines Amts als Vorstand er die betriebsinterne Weisung an die Buchhaltung der Gesellschaft gegeben hat, die Steuerschulden zu begleichen, kommt es deshalb nicht an. Der Senat sieht deshalb keinen Anlass zu einer weiteren Aufklärung des genauen Zeitpunkts dieser Anweisung. Abgesehen davon hat der Kläger zum einen die betriebsinterne Zahlungsanweisung ohnehin erst nach Fälligkeit der Steuern für die Monate Januar, Februar und März 2005 erteilt und es zum anderen auch unterlassen, dessen konsequente Ausführung gegenüber der Geschäftsbank der X AG bis spätestens zu seinem Rücktritt als Vorstand zu kontrollieren.

36Der dem Kläger vorzuhaltende Vorwurf, den Ausfall der lohnsteuerrechtlichen Ansprüche des Beklagten gegenüber der X AG verschuldet zu haben, wird auch nicht durch das dem Senat nach Schluss der mündlichen Verhandlung vorgelegte Protokoll des Amtsgerichts über die dortige öffentliche Sitzung vom 21.03.2007 entkräftet. Der insoweit knapp formulierten Niederschrift des Amtsgerichts ist zu entnehmen, dass die BKK G € eine Körperschaft des öffentlichen Rechts (vgl. Internetabfrage: http://www...de) und nach Darstellung des Klägers der Sozialversicherungsträger für die Arbeitsverhältnisse der ehemaligen Beschäftigten der X AG € gegen ihn wegen des Ausfalls der Sozialversicherungsforderungen zivilrechtliche Ersatzansprüche geltend gemacht hatte, bei denen die Frage der Verwirklichung des Straftatbestands des § 266a StGB entscheidungserheblich gewesen und dem Vernehmen nach eher verneint worden ist. Ob der Straftatbestand des Vorenthaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt gemäß § 266a StGB durch den Kläger erfüllt worden ist, ist für die Frage der abgabenrechtlichen Haftung aber nicht entscheidungserheblich, zumal es sich dort um ein Vorsatzdelikt im Sinn des §15 StGB handelt, wogegen für die Haftung nach §§ 69, 34 AO bereits Verschulden in Form grober Fahrlässigkeit ausreicht.

b) Der klagegegenständliche Haftungsbescheid begegnet auch unter Berücksichtigung seiner Rechtsnatur als Ermessensentscheidung des Beklagten keinen grundsätzlichen rechtlichen Bedenken (§ 191 Abs. 1 Satz 1, § 5 AO). Anhaltspunkte für eine Ermessensüberschreitung oder einen Ermessensfehlgebrauch seitens des Beklagten sind nicht ersichtlich (§ 102 Satz 1 FGO).

aa) Unter dem Gesichtspunkt des Entschließungsermessens ist angesichts der Insolvenz der X AG die Entscheidung des Beklagten, den Kläger als Vorstand für deren Steuerschulden in Haftung zu nehmen, nicht zu beanstanden. Weitere Möglichkeiten zur Durchsetzung seiner Steueransprüche gegenüber der X AG haben dem Beklagten schließlich nicht zur Verfügung gestanden. Über die Anmeldung der Entrichtungssteuern zur Insolvenztabelle (§§ 174 ff InsO) hinaus ist dem Beklagten eine unmittelbare Inanspruchnahme der X AG als Arbeitgeber wegen § 87 InsO verschlossen gewesen.

Der Beklagte hat schließlich die Säumniszuschläge zu den rückständigen Entrichtungsschulden dem Grunde nach ermessensfehlerfrei in den Haftungsbescheid mit aufgenommen. Durch die Verminderung der Haftungsschulden in der Einspruchsentscheidung vom 10.08.2006 in Bezug auf die Säumniszuschläge hat der Beklagte auch dem Gesichtspunkt eines möglichen hälftigen Erlasses aus sachlichen Billigkeitsgründen wegen Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung des Steuerschuldners (hier: der Gesellschaft) hinreichend Rechnung getragen (für viele: BFH-Urteil vom 7. Juli 1999 X R 87/96, BFH/NV 2000, 161). Die Inanspruchnahme des Haftungsschuldners für die zweite Hälfte der vom Steuerschuldner nach Eintritt von Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung verwirkten Säumniszuschläge ist hingegen zulässig (BFH-Urteil vom 19. Dezember 2000 VII R 63/99, BStBl II 2001, 217). Der Senat hat keine rechtlichen Bedenken, die Voraussetzungen für einen hälftigen Erlass der Säumniszuschläge aus den dargestellten sachlichen Billigkeitsgründen erst im Zeitpunkt der Stellung des Insolvenzantrags durch die Fa. W am 15.06.2005 als erfüllt anzusehen. Anhaltspunkte dafür, dass die X AG bereits zu einem früheren Zeitpunkt zahlungsunfähig und überschuldet gewesen sein könnte, haben die Beteiligten weder vorgetragen noch sind solche aus den vorliegenden Akten ersichtlich. Die Ermessensentscheidung des Beklagten ist auch unter diesem Gesichtspunkt nicht zu beanstanden.

bb) Der Beklagte hat ebenso wenig im Hinblick auf die Auswahl des Klägers als Haftungsschuldner einen Ermessensfehler begangen. Zum einen ist der Kläger das gegenüber dem Beklagten einzige vertretungsberechtigte Organ der Gesellschaft gewesen, zum anderen scheidet die Haftung weiterer Personen nach dem vorgetragenen Sachverhalt aus. Die Sorgfaltspflichten und die Verantwortlichkeit des Aufsichtsratsvorsitzenden der X AG, I, haben gemäß §§ 116, 93 AktG nur gegenüber der Gesellschaft, nicht im Verhältnis zum Beklagten bestanden. Anhaltspunkte dafür, dass der Aufsichtsratsvorsitzende nach außen als Verfügungsberechtigter der Gesellschaft im Sinn des § 35 AO und damit als potentieller Haftungsschuldner nach § 69 Satz 1 AO aufgetreten ist, sind nicht ersichtlich. Schließlich scheidet auch eine unmittelbare Inanspruchnahme der Beschäftigten im Rahmen der zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer bezüglich der Lohnsteuer bestehenden Gesamtschuld aus, weil die X AG die rückständigen Steuerabzugsbeträge vorschriftsmäßig einbehalten und angemeldet hat (§ 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG).

3.) Die Klage ist nur insoweit begründet, als der streitgegenständliche Haftungsbescheid auch die Lohnsteuer sowie die hierauf entfallenden Solidaritätszuschläge der X AG für den Anmeldungszeitraum April 2005 zuzüglich geringfügiger Säumniszuschläge hierfür umfasst. Nach dem dem Senat zur Beurteilung vorliegenden Sachverhalt mag der Kläger zwar auch in Bezug auf die Lohnzahlung im April 2005, die er noch als Vorstand zu verantworten gehabt hat, wie auch in den vorherigen Monaten keine die Steuerabzugsbeträge sichernde Absprache mit dem Aufsichtsratsvorsitzenden getroffen haben. Letztlich hat er jedoch im Zeitpunkt der Fälligkeit der vorgenannten Steuerabzugsbeträge am 9.06.2005 sein Amt als Vorstand der X AG bereits niedergelegt gehabt. Der Senat geht in diesem Zusammenhang davon aus, dass der Kläger ab dem 19.05.2005 trotz der fortbestehenden Eintragung als Vorstand im Handelsregister faktisch nicht mehr imstande gewesen ist, Leitungsbefugnisse innerhalb der Gesellschaft auszuüben. Hinsichtlich dieser Beträge fehlt es somit bereits an seiner Pflicht, für die Entrichtung der Steuerschulden der Gesellschaft zu sorgen (§ 34 Abs. 1 Satz 2 AO).

4.) Die Kosten sind gemäß § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO allein dem Kläger aufzuerlegen, weil der Beklagte nur zu einem geringen Teil unterlegen ist. Dies ist im Streitfall anzunehmen, weil der Kläger bei einer Kostenteilung nach § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO weniger als 1 € der Kosten zu tragen hätte (vgl. hierzu: BFH-Beschluss vom 24. Mai 1993 V B 33/93, BFH/NV 1994, 133).

FG München:
Urteil v. 23.07.2009
Az: 15 K 3609/06