Finanzgericht Hamburg:
Urteil vom 9. April 2014
Aktenzeichen: 2 K 252/13

(FG Hamburg: Urteil v. 09.04.2014, Az.: 2 K 252/13)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten über die Verfassungsmäßigkeit des Hamburgischen Kultur-und Tourismustaxengesetzes.

Die Klägerin betreibt in Hamburg als Einzelunternehmerin das Hotel "XXX". Die Bürgerschaft der Freien und Hansestadt Hamburg beschloss am 4. Dezember 2012 das Hamburgische Kultur- und Tourismustaxengesetz (im Folgenden: HmbKTTG). Das Gesetz wurde im Hamburgischen Gesetz- und Verordnungsblatt vom 18. Dezember 2012 verkündet (HmbGVOBl 2012, 503) und trat zum 1. Januar 2013 in Kraft (§ 11 Abs. 1 HmbKTTG).

Das Gesetz enthält - soweit vorliegend erheblich - im Wesentlichen folgende Regelungen:

"§ 1Steuergegenstand(1) Der Steuer unterliegt der Aufwand für die entgeltliche Übernachtung einer Person in der Freien und Hansestadt Hamburg in einem Beherbergungsbetrieb. Als Übernachtung gilt bereits die entgeltliche Erlangung der Beherbergungsmöglichkeit unabhängig von der tatsächlichen Inanspruchnahme. Der Übernachtung steht die Nutzung der Beherbergungsmöglichkeit, ohne dass eine Übernachtung erfolgt, gleich, sofern hierfür ein gesonderter Aufwand betrieben wird. Ausgenommen von der Steuer sind Übernachtungen, die für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes zwingend erforderlich sind. Der Betreiber des Beherbergungsbetriebes hat die zwingende Erforderlichkeit einer Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes durch geeignete Belege nachzuweisen.(2) Als Beherbergungsbetrieb gilt jeder Betrieb, bei dem Tätigkeiten zur Bereitstellung von kurzzeitigen Beherbergungsmöglichkeiten ausgeübt werden. Nicht als Übernachtung im Sinne des Gesetzes gilt das Unterkommen in Krankenhäusern, Rehabilitationskliniken, Alten-und Pflegeheimen, Hospizen und vergleichbaren Einrichtungen, die dem Unterkommen von Personen in besonderen sozialen Situationen dienen.

§ 2Bemessungsgrundlage(1) Die Steuer bemisst sich nach dem für die Übernachtung geschuldeten Entgelt ohne Umsatzsteuer (Nettoentgelt). Unerheblich ist, ob das Nettoentgelt vom Gast oder von einem Dritten für den Gast geschuldet wird. Im Falle der Belegung eines Zimmers durch mehrere Personen gilt vorbehaltlich einer anderweitigen Abrechnung das nach Köpfen verteilte Gesamtentgelt des Zimmers als geschuldetes Entgelt des Übernachtungsgastes.

(2) ...

§ 3 Steuerpauschalsätze Die Steuer beträgt je Gast und Übernachtung bei einem Nettoentgelt von bis zu10 Euro0 Euro,25 Euro0,50 Euro,50 Euro1 Euro,100 Euro2 Euro,150 Euro3 Euro,200 Euro4 Euro.Je weitere angefangene 50 € Nettoentgelt erhöht sich die Steuer um jeweils einen Euro.§ 4Steuerschuldner, Haftungsschuldner(1) Steuerschuldner ist der Betreiber oder die Betreiberin des Beherbergungsbetriebes.(2) Hat der Gast hinsichtlich der zwingenden beruflichen oder betrieblichen Veranlassung seiner Übernachtung falsche Belege vorgelegt oder falsche Angaben gemacht, haftet er für die entgangene Steuer. § 219 der Abgabenordnung gilt in diesen Fällen nicht.

§ 5Entstehung und Fälligkeit der Steuer(1)Die Steuer entsteht mit der Beendigung der Beherbergungsleistung.(2)Die Steuer ist am 15. Tag nach Ablauf des Anmeldungszeitraumes fällig und an das Finanzamt abzuführen.

§ 6Anzeigepflicht, Steueranmeldung(1) Der Betreiber oder die Betreiberin eines Beherbergungsbetriebes ist verpflichtet, der für Zwecke der Steueraufsicht zuständigen Behörde den Beginn und das Ende seiner Tätigkeit, den Wechsel des Betreibers oder der Betreiberin des Beherbergungsbetriebes und die Verlegung des Beherbergungsbetriebes anzuzeigen. Die Anzeige ist vor Eintritt des anzeigepflichtigen Ereignisses zu erstatten.(2) Der Anmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr.(3) Der Betreiber oder die Betreiberin des Beherbergungsbetriebes hat bis zum 15. Tag nach Ablauf des Anmeldungszeitraums eine Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck unter Angabe der Gesamtzahl der Übernachtungen, der Anzahl der steuerpflichtigen Übernachtungen sowie der Anzahl der Übernachtungen mit zwingender beruflicher oder betrieblicher Veranlassung bei der zuständigen Behörde abzugeben, in der die abzuführende Steuer selbst zu berechnen ist. Die Anmeldung im Sinne dieser Vorschrift ist eine Steueranmeldung gemäß § 150 der Abgabenordnung.(4) Gibt der Betreiber oder die Betreiberin des Beherbergungsbetriebes eine Anmeldung nicht ab, obwohl er hierzu verpflichtet ist, oder hat er die Steuer fehlerhaft berechnet, so kann das Finanzamt die Steuer durch Bescheid festsetzten. Steuermehrbeträge aufgrund von Festsetzungen nach Satz 1 sind innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Bescheides zu entrichten.

§ 7Aufzeichnungs- und AufbewahrungspflichtenDer Betreiber oder die Betreiberin des Beherbergungsbetriebes hat die Namen und die Dauer des Aufenthalts aller Übernachtungsgäste in geeigneter Form aufzuzeichnen. Minderjährige Kinder in Begleitung eines Elternteils oder beider Elternteile sind nur der Zahl nach anzugeben. Diese Aufzeichnungen und die Belege zum Nachweis der zwingenden Erforderlichkeit einer Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes gemäß § 1 Absatz 1 Satz 4 sind für einen Zeitraum von vier Jahren beginnend mit dem Ablauf des Jahres der Steuerentstehung aufzubewahren.

§ 8Steuernachschau(1) Zur Sicherstellung einer gleichmäßigen und vollständigen Festsetzung und Erhebung der Steuer können die Bediensteten der zuständigen Behörde ohne vorherige Ankündigung und außerhalb einer Außenprüfung nach § 193 der Abgabenordnung Grundstücke und Räume von Personen, die Betreiber oder die Betreiberin eines Beherbergungsbetriebes sind, während der Geschäfts-und Arbeitszeiten betreten, um Sachverhalte festzustellen, die für die Besteuerung erheblich sein können. Das Grundrecht der Unverletzlichkeit der Wohnung (Art. 13 des Grundgesetzes) wird hierdurch insoweit eingeschränkt.(2) Die von der Nachschau betroffenen Personen haben auf Verlangen den mit der Nachschau betrauten Amtsträgern oder Amtsträgerinnen Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Unterlagen vorzulegen und Auskünfte zu erteilen, damit die steuerlichen Feststellungen ermöglicht werden.

(3) ...

§ 9Auskunfts- und Mitwirkungspflichten(1) Hotel-und Zimmervermittlungsagenturen wie Dienstleistungsunternehmen ähnlicher Art sind verpflichtet, der zuständigen Behörde Auskünfte zu den Beherbergungsbetrieben zu erteilen, die für die Durchführung des Besteuerungsverfahrens erforderlich sind. Die Auskunftspflicht entsteht, wenn der Betreiber oder die Betreiberin des Beherbergungsbetriebes seinen Pflichten aus diesem Gesetz nicht oder nicht ausreichend nachkommt.(2) Der Gast hat auf Aufforderung der zuständigen Behörde Auskünfte zum zwingenden beruflichen oder betrieblichen Hintergrund einer Übernachtung zu erteilen."

Die Freie und Hansestadt Hamburg stellt Formulare bereit für die Anmeldung der Kultur- und Tourismustaxe beim Beklagten (§ 6 Abs. 3 Satz 1 HmbKTTG) und für den Nachweis, dass die Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgast zwingend erforderlich ist (§ 1 Abs. 1 Satz 4 und 5 HmbKTTG: Arbeitgeberbestätigung, Bestätigung für eigenberufliche Tätigkeiten und für beruflich bedingte Weiterbildungen, Fortbildungen und Fachmessen; www.hamburg.de/fb/nav-steuern-2013/3742264/kttg2013.html). Die Formulare für den Nachweis der beruflichen Veranlassung der Übernachtung werden auch in englischer Sprache vorgehalten.

Die Klägerin meldete beim Beklagten gemäß § 6 Abs. 3 HmbKTTG quartalsweise die Steuern an. Für das erste Quartal 2013 erfolgte am 12. April 2013 eine Anmeldung von insgesamt ... €. Grundlage dafür sind ... Übernachtungen, wovon ... als nicht steuerbar und ... als steuerpflichtig angegeben wurden. Die Anmeldung für das zweite Quartal 2013 wies eine Steuer von ... € aus. Die Gesamtzahl der Übernachtungen wurde mit ... angegeben, wovon ... als nicht steuerbar und ... als steuerpflichtig erklärt wurden. Für das dritte Quartal 2013 meldete die Klägerin am 9. Oktober 2013 eine Steuer von ... € an. Grundlage dafür sind ... Übernachtungen, wovon ... als nicht steuerbar und ... als steuerpflichtig erklärt wurden.

Die Klägerin legte am 13. Mai 2013 (einem Montag) Einspruch gegen ihre Steueranmeldung für das erste Quartal 2013 ein und machte geltend, das HmbKTTG sei verfassungswidrig. Mit Schreiben vom 25. Oktober 2013 bat sie um eine zeitnahe Entscheidung über den Einspruch. Am 28. Oktober 2013 legte die Klägerin Einspruch gegen ihre Steueranmeldung für das dritte Quartal 2013 ein und erklärte sich einverstanden mit einem Ruhen des Verfahrens bis über den Einspruch gegen die Steueranmeldung für das erste Quartal 2013 entschieden worden ist. Eine Entscheidung über die Einsprüche ist bislang nicht ergangen.

Die Klägerin hat am 31. Oktober 2013 Klage erhoben. Die negative Feststellungsklage sei zulässig. Sie sei auf die Feststellung des Nichtbestehens des konkreten Steuerschuldverhältnisses aus § 4 Abs. 1 HmbKTTG mitsamt dessen Nebenpflichten zwischen den Beteiligten gerichtet. Es handele sich somit nicht um eine unzulässige Feststellungsklage in Form einer verdeckten Normenkontrollklage. Die Pflichten aus dem HmbKTTG begründeten ein Rechtsverhältnis zwischen den Beteiligten, weil durch die § 6 Abs. 3 i. V. m. § 5 Abs. 2, § 1 Abs. 1 Satz 5, § 6 Abs. 1 und 2, § 7 Satz 1 und 3 sowie § 8 Abs. 1 und 2 HmbKTTG bestimmte, aus einem konkreten Sachverhalt - den Beherbergungsleistungen - resultierende rechtliche Pflichten der Klägerin (Berechnung, Anmeldung und Abführung der Steuer, Nachweispflicht, Aufzeichnung und Aufbewahrung, Anzeigepflichten und Duldung der Steuernachschau) gegenüber dem Beklagten begründet würden. Sie, die Klägerin, sei durch diese bußgeldbewehrten Pflichten abgabenrechtlicher Natur jedenfalls in ihrem Grundrecht auf allgemeine Handlungsfreiheit beeinträchtigt und damit klagebefugt. Sie habe auch ein besonderes Feststellungsinteresse, weil sie in rechtlicher und wirtschaftlicher Hinsicht nicht unerheblich betroffen sei. Der durch das HmbKTTG bedingte Verwaltungsaufwand erfordere zusätzlich zu erbringende Arbeitsleistungen und belaste sie, die Klägerin, in wirtschaftlicher Hinsicht. Zudem sei eine auskömmliche Erhöhung der Übernachtungspreise aufgrund ihrer Stadtrandlage und dem unmittelbaren Wettbewerb zum ... Umland, wo keine Taxe erhoben werde, nicht möglich.

Das Hamburgische Kultur- und Tourismustaxengesetz sei formell und materiell verfassungswidrig. Die Kultur- und Tourismustaxe verstoße gegen das Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 des Grundgesetzes (GG). Sie sei gleichartig mit der bundesgesetzlich geregelten Umsatzsteuer. Die Taxe erfülle die Kriterien des herkömmlichen Gleichartigkeitsbegriffs und sei auch auf der Grundlage einer umfassenden Bewertung mit der Umsatzsteuer gleichartig. Steuergegenstand, Bemessungsgrundlage, Erhebungstechnik, wirtschaftliche Auswirkung und die Quelle steuerlicher Belastbarkeit der Kultur- und Tourismustaxe und der Umsatzsteuer seien vollständig oder jedenfalls weitgehend gleichartig. Die Unterschiede zwischen den beiden Steuerarten seien bei einer wertenden Gesamtbetrachtung zu vernachlässigen. Die Höhe der Kultur- und Tourismustaxe sei im Vergleich zur Umsatzsteuer erheblich. Diese betrage 7 % auf die Übernachtungsentgelte. Die Kultur- und Tourismustaxe schwanke zwischen 2 % und knapp 5 % der Übernachtungsentgelte. Die Taxe liege damit in der Bandbreite zwischen etwa 28 % und 70 % des Umsatzsteuersatzes von 7 %. Es könne deshalb nicht von einer geringen Höhe der Steuer gesprochen werden. Zudem sei zu beachten, dass die Taxe den Endpreis für den Gast auch noch durch eine höhere Umsatzsteuerbemessungsgrundlage erhöhe.

Das HmbKTTG verstoße gegen den aus dem Rechtsstaatsprinzip folgenden Grundsatz der Vorhersehbarkeit der Abgabenlast. Der Beherbergungsbetreiber habe keine sichere Kenntnis von der Unterscheidung zwischen privat und beruflich veranlassen Übernachtungen im Einzelfall. Der Steuertatbestand des HmbKTTG sei zwar grundsätzlich hinreichend bestimmt genug. Dies gelte allerdings nicht für die Begrenzung des Besteuerungszeitraums. Dem Betreiber des Beherbergungsbetriebes dürfe zudem nicht die Feststellungslast für das steuerbegründende Merkmal der Privatheit der Übernachtung aufgebürdet werden. Allein die größere Beweisnähe und die schlichte Möglichkeit der Befragung des Übernachtungsgastes rechtfertigten dies nicht. Die Verpflichtung des Beherbergungsbetreibers zur Aufzeichnung des Namens und der Übernachtungsdauer des Gastes stehe in keiner Beziehung zu der Veranlassung der Übernachtung. Es bestehe insoweit keine Auskunftspflicht des Gastes. Die vom Beklagten zur Verfügung gestellten Formulare zur Bestätigung der beruflichen Veranlassung enthielten explizit die Belehrung, dass es sich um eine freiwillige Angabe handele. Die in § 1 Abs. 1 Satz 5 HmbKTTG geregelte Nachweispflicht des Beherbergungsunternehmers sei ohne die Mitwirkung des Gastes nicht zu erfüllen. Der Betreiber des Beherbergungsbetriebes habe zudem weder rechtlich noch tatsächlich die Möglichkeit, die Veranlassung der Übernachtung zu erforschen. Er verletze damit auch keine seiner Mitwirkungspflichten. Zudem erscheine es möglich, dass zahlreiche Arbeitgeber und Selbständige im Einzelfall Schwierigkeiten hätten, die Abgrenzung zwischen beruflicher und privater Übernachtung vorzunehmen und sich zudem durch die Bußgeldvorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 1 HmbKTTG abschrecken ließen, so dass sie im Ergebnis von einem solchen Nachweis absähen. Im extremen Fall verweigere der Gast sowohl die Auskunft über die Veranlassung als auch die Zahlung der Taxe. Der Beherbergungsunternehmer habe in beiden Fällen keine Möglichkeit zur Nachforschung, bleibe aber weiterhin Steuerschuldner. Es sei unzulässig, den Beherbergungsbetreiber zum Steuerschuldner für tatbestandlich nicht angefallene Steuern zu erklären. Im Ergebnis liege eine strukturell fehlerhaft angelegte Steuerpflicht vor. Die Kultur- und Tourismustaxe führe zu einer "Steuer auf Verdacht".

§ 4 Abs. 1 HmbKTTG bestimme den Beherbergungsunternehmer in rechtswidriger Weise zum Steuerschuldner. Insoweit werde das Willkürverbot des Art. 3 Abs. 1 GG verletzt. Der Beherbergungsunternehmer stehe nur zum Teil in einer besonderen rechtlichen und wirtschaftlichen Beziehung zum Steuergegenstand. Hinsichtlich des Tatbestandsmerkmals des privaten Charakters der Übernachtung fehle es an einer solchen Beziehung. Der Beherbergungsunternehmer dürfe deshalb nicht zum Steuerschuldner bestimmt werden (unter Bezugnahme auf ein Urteil des OVG Nordrhein-Westfalen vom 23. Oktober 2013 14 A 316/13, DVBl. 2014, 249).

Das HmbKTTG sei zudem wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 GG aufgrund eines strukturellen Vollzugsdefizits verfassungswidrig. Es bestehe praktisch kein erhebliches Entdeckungsrisiko bei Fehlangaben der Gäste. Die vom Gesetzgeber vorgesehenen Instrumentarien erlaubten keine systematische umfassende Prüfung der Richtigkeit. Vor allem könne die Einholung von Auskünften Dritter für den Regelfall als unverhältnismäßig erachtet werden. Die rechtlichen Defizite des HmbKTTG offenbarten sich insbesondere in den §§ 7 und 9 HmbKTTG. Der Beherbergungsbetrieb habe gemäß § 7 Satz 1 HmbKTTG lediglich die Namen und die Dauer des Aufenthalts aller Übernachtungsgäste in geeigneter Form aufzuzeigen. Dies seien keine ausreichenden Angaben zu einer systematischen Kontrolle von Übernachtungsgästen. Meldescheine müssten nach einer einjährigen Aufbewahrungsfrist vernichtet werden. Inländer müssten kein Ausweisdokument vorlegen, so dass ihre Angaben nicht vor Ort überprüft werden könnten. Die Auskunftspflicht des Gastes nach § 9 Abs. 2 HmbKTTG sei unerheblich, solange sein Aufenthaltsort nicht bestimmt werden könne. Auch erscheine die Durchsetzung einer Auskunftspflicht bei ausländischen Gästen als problematisch. Es handele sich im Prinzip um eine "Deklaration ohne Verifikation". Dies werde in der Praxis dadurch bestätigt, dass sich zahlreiche ungeklärte Fragen stellten, etwa wer befugt sei, die Arbeitgeberbestätigung zu unterschreiben. Ein gleichmäßiger Gesetzesvollzug könne nicht gewährleistet werden. Insbesondere könnten die vorgelegten Bescheinigungen nicht kontrolliert werden. Hierbei sei die hohe Anzahl von Übernachtungen in Hamburg in den Blick zu nehmen, die 2013 11,6 Millionen betragen habe. Dies verdeutliche, dass eine flächendeckende Kontrolle nicht sichergestellt sei. Es könne allenfalls stichprobenartig vorgegangen werden. Eine fehlende Steuerehrlichkeit und das strukturelle Vollzugsdefizit zeigten sich auch im Vergleich der Steuerschätzungen zu den tatsächlichen Einnahmen. Das Gesetz erweise sich als "bürokratisches Monstrum".

Es liege ferner ein Verstoß gegen den Verfassungsgrundsatz des bundesfreundlichen Verhaltens vor, weil der Hamburgische Gesetzgeber der Umsatzsteuerreduzierung für Beherbergungsumsätze durch den Bundesgesetzgeber zuwiderlaufe. Der Verminderung der Umsatzsteuer um zwölf Prozentpunkte stehe eine Hamburger Taxe in einem Ausmaß von 2 bis 5 Prozentpunkten gegenüber, so dass die Steuerentlastung des Bundesgesetzgebers durch die Kultur- und Tourismustaxe erheblich verringert werde. Darüber hinaus verursache das HmbKTTG mit seinen Pflichten bei den Beherbergungsbetreibern ein erhebliches Ausmaß an personellem und finanziellem Mehraufwand. Auch diese zusätzliche wirtschaftliche Belastung laufe den Zielsetzungen des Bundesgesetzgebers zuwider. Zudem sei die Annahme, das HmbKTTG sei eine Reaktion auf die Umsatzsteuerreduzierung, um dadurch bewirkte Steuermindereinnahmen zumindest teilweise auszugleichen, zumindest plausibel.

Das HmbKTTG sei auch wegen eines Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 GG verfassungswidrig, weil es in ungerechtfertigter Weise lediglich Beherbergungsbetriebe und Übernachtungsgäste belaste. Aus der Vergleichsgruppe der fremdenverkehrsrelevanten Einrichtungen würden lediglich die Beherbergungsbetriebe mit der Steuer belastet. Auch bei der Personengruppe der Touristen herrsche eine Ungleichbehandlung. Während ein Übernachtungsgast direkt mit der Taxe belastet werde, sei der Tagesurlauber oder der Urlauber, der sich in einem privat vermieteten Zimmer oder einer Ferienwohnung einquartiere, nicht betroffen. Auch Übernachtungsgäste aus dem Hamburger Umland seien nicht belastet, obwohl sie die touristischen Angebote der Hansestadt nutzten.

Es liege ferner ein Verstoß gegen das verfassungsrechtliche Gebot der Normenklarheit vor, weil die Benennung der Steuer als "Kultur- und Tourismustaxe" aufgrund der fehlende Zweckbindung irreführend sei. Für den Bürger, insbesondere den ausländischen Übernachtungsgast, werde der Eindruck erweckt, dass es sich um eine Abgabe zur Förderung kultureller und touristischer Zwecke handele, obwohl dies rechtlich nicht der Fall sein. Die Bezeichnung, vor allem der Begriff "Taxe", sei insgesamt auf Verschleierung angelegt.

Die Nachweispflicht des § 1 Abs. 1 Satz 5 HmbKTTG sowie die Aufbewahrungspflicht des § 7 Satz 3 HmbKTTG entbehrten einer datenschutzrechtlichen Regelung und verletzten das Recht der Übernachtungsgäste und ihrer Arbeitgeber auf informationelle Selbstbestimmung aus Art. 2 Abs. 1 i. V. m. Art. 1 Abs. 1 GG. Für die Erhebung, den Umgang, die Speicherung und die Löschung der in den Arbeitgeberbestätigungen enthaltenen Daten durch den Betreiber seien rechtlich keine Schutzvorschriften zu Gunsten des Gastes und seines Arbeitgebers vorhanden, um einen Missbrauch dieser Daten durch Hotel-Betreiber und Mitarbeiter zu vermeiden. Der Hinweis auf eine Freiwilligkeit in den Formularen des Beklagten sei unzureichend. Insoweit sei eine gesetzliche Regelung erforderlich. Die Verletzung des Rechts der Gäste und ihrer Arbeitgeber auf informationelle Selbstbestimmung begründe zugleich eine Verletzung der Berufsausübungsfreiheit der Betreiber. Sie sähen sich dem Vorwurf einer verfassungswidrigen Erhebung bzw. des verfassungswidrigen Umgangs mit persönlichen Daten ihrer Gäste und deren Arbeitgebern ausgesetzt. § 28 Abs. 1 und 2 wie § 4a des Bundesdatenschutzgesetzes (BDSG) seien als Rechtsgrundlage für die Datenerhebung und Nutzung nicht einschlägig. Insbesondere liege wegen der Alternativlosigkeit des Übernachtungsgastes keine freie Entscheidung über die Preisgabe der Daten vor.

Sie, die Klägerin, sei ferner in dem Recht auf freie Berufsausübung aus Art. 12 Abs. 1 GG und auch in ihrem Recht auf einen eingerichteten und ausgeübten Gewerbebetrieb aus Art. 14 Abs. 1 GG verletzt. Dies ergebe sich aus einer Kumulation von belastenden und größtenteils rechtswidrigen Regelungen des Gesetzes, welche mit der Klage gerügt würden.

Die Klägerin hat ursprünglich beantragt festzustellen,1) dass sie gegenüber dem Beklagten nicht Steuerschuldnerin der Kultur- und Tourismustaxe gemäß § 4 Abs. 1 HmbKTTG ist.2) dass sie nicht verpflichtet ist, die Kultur- und Tourismustaxe bei dem Beklagten gemäß § 6 Abs. 3 i. V. m. § 5 Abs. 2, § 6 Abs. 2 HmbKTTG vierteljährlich anzumelden und abzuführen.3) dass sie nicht verpflichtet ist, die zwingende Erforderlichkeit einer Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes gemäß § 1 Absatz 1 Satz 5 HmbKTTG durch geeignete Belege nachzuweisen.4) dass sie nicht verpflichtet ist, die Daten der Übernachtungsgäste gemäß § 7 Satz 1 HmbKTTG aufzuzeichnen und die Aufzeichnungen und Belege gemäß § 7 Satz 3 HmbKTTG für einen Zeitraum von vier Jahren beginnend mit Ablauf des Jahres der Steuerentstehung aufzubewahren.5) dass sie nicht verpflichtet ist, dem Beklagten gemäß § 6 Abs. 1 HmbKTTG den Beginn und das Ende ihrer Tätigkeit, den Wechsel des Betreibers des Beherbergungsbetriebes und die Verlegung des Beherbergungsbetriebes anzuzeigen.6) dass sie nicht verpflichtet ist, das Betreten der Geschäftsräume durch Bedienstete des Beklagten zu Zwecken der Steuernachschau gemäß § 8 Abs. 1 HmbKTTG zu dulden und gemäß § 8 Abs. 2 HmbKTTG Amtsträger Unterlagen vorzulegen und Auskünfte zu erteilen.Sie beantragt nunmehr,1) die als Steuerfestsetzung geltende Steueranmeldung vom 12. April 2013 aufzuheben.2) festzustellen, dass sie nicht verpflichtet ist, die Daten der Übernachtungsgäste gemäß § 7 Satz 1 HmbKTTG aufzuzeichnen und die Aufzeichnungen und Belege gemäß § 7 Satz 3 HmbKTTG für einen Zeitraum von vier Jahren beginnend mit Ablauf des Jahres der Steuerentstehung aufzubewahren.3) festzustellen, dass sie nicht verpflichtet ist, dem Beklagten gemäß § 6 Abs. 1 HmbKTTG das Ende ihrer Tätigkeit, den Wechsel des Betreibers des Beherbergungsbetriebes und die Verlegung des Beherbergungsbetriebes anzuzeigen.4) festzustellen, dass sie nicht verpflichtet ist, das Betreten der Geschäftsräume durch Bedienstete des Beklagten zu Zwecken der Steuernachschauen gemäß § 8 Abs. 1 HmbKTTG zu dulden.Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.

Die Klage sei gemäß § 41 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) unzulässig. Es handele sich um eine verschleierte und damit bereits aus diesem Grunde unzulässige Normenkontrollklage. Es fehle aber jedenfalls an einem notwendigen Rechtsschutzbedürfnis für die Erhebung einer Feststellungsklage. Eine solche Klage sei gegenüber einer Anfechtungsklage subsidiär. Für die Klägerin entstehe dadurch auch keine Rechtsschutzlücke. Sie könne die Steueranmeldungen mit einer Anfechtungsklage anfechten.

Die Kultur- und Tourismustaxe sei nicht mit der bundesgesetzlich geregelten Umsatzsteuer gleichartig. Steuergegenstand, Bemessungsgrundlage, Erhebungstechnik, wirtschaftliche Belastungswirkung und Belastungsgrund der Kultur- und Tourismustaxe wiesen so erhebliche Unterschiede zur Umsatzsteuer auf, dass nicht von einer Gleichartigkeit beider Steuerarten im Sinne von Art. 105 Abs. 2 a GG ausgegangen werden könne. Das HmbKTTG verstoße auch nicht gegen das Rechtsstaatsprinzip. Die Einheit und Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung sei gewahrt. Eine kommunale Aufwandsteuer mit nur begrenzter örtlicher Wirkung könne die Entlastungswirkung für das deutsche Hotelgewerbe, die der Bundesgesetzgeber 2009 beschlossen habe, nicht konterkarieren. Der vom Bundesverfassungsgericht entwickelte Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung komme zudem dann nicht zur Anwendung, wenn spezialverfassungsrechtliche Vorschriften die Abstimmungspflichten zwischen Bund und Ländern regelten. Dies sei mit Art. 105 Abs. 2a GG der Fall. Durch eine bloße Absenkung des Steuersatzes bei der Umsatzsteuer könne der Bundesgesetzgeber wegen der ausschließlichen Gesetzgebungskompetenz der Länder keine über diese verfassungsrechtliche Regelung hinausgehende Kompetenzausübungssperre schaffen.

Ein Verstoß gegen den Grundsatz der Vorhersehbarkeit der Abgabenlast liege nicht vor. Das Gesetz sei hinreichend bestimmt. Es solle auch vermieden werden, dass der Beherbergungsunternehmer bei unrichtigen Angaben des Gastes in Anspruch genommen werde. In diesen Fällen werde gemäß § 4 Abs. 2 HmbKTTG der Übernachtungsgast in Haftung genommen. Solle dies, etwa wegen falscher Adressdaten, praktisch nicht möglich sein, ergebe sich aus der Regelung des § 163 der Abgabenordnung (AO), dass die Steuer nicht beim Beherbergungsunternehmen erhoben werde. In solchen Fällen sei es sachlich unbillig, den Betreiber des Beherbergungsbetriebs in Anspruch zu nehmen.

Durch das HmbKTTG werde zu Recht der Beherbergungsunternehmen als Steuerschuldner in Anspruch genommen. Aus § 43 AO folge, dass die jeweiligen Steuergesetze bestimmten, wer Schuldner einer bestimmten Steuer sei. Es sei kennzeichnend für eine Aufwandsteuer, dass regelmäßig der Steuerschuldner nicht derjenige sei, dessen Aufwand der Besteuerung unterliege. Daher sei die Abwälzbarkeit auch notwendige Voraussetzung für die Verfassungsmäßigkeit der Steuer. Dies liege beim HmbKTTG vor.

Die Feststellungslast werde zudem nicht unzulässig auf den Steuerschuldner übertragen. Bei der Aufwandsteuer befinde sich traditionell der Steuerschuldner und nicht der Steuergläubiger zu dem eigentlich finanziell belasteten Dritten in einem Näheverhältnis. Ein weiteres Kriterium sei die große Zahl unterschiedlicher Dritter, hier der Übernachtungsgäste, die den Besteuerungsgegenstand verwirklichten. Der Steuerpflichtige habe nach der Abgabenordnung Mitwirkungspflichten zur Feststellung des zutreffenden steuerlichen Sachverhalts. Dabei sei es gleichgültig, ob es sich um Tatsachen und Beweismittel handele, die den Steuertatbestand begründen oder ihn entfallen ließen. Die Mitwirkungspflicht sei Ausfluss des erheblichen Informationsgefälles zwischen den Finanzbehörden und dem Steuerpflichtigen und anderer Personen, wie vorliegend den Übernachtungsgästen. Es sei für den Beherbergungsbetrieb aufgrund seiner Nähe zum Gast ungleich einfacher als für das Finanzamt, die für die Steuerpflicht erheblichen Tatsachen des Übernachtungsanlasses zu erfragen. Deshalb sei es zulässig, den Unternehmer mit dem Sammeln der Kriterien zu beauftragen, die die Steuerbarkeit entfallen ließen. Die Beherbergungsbetriebe würden auch lediglich mit einem formellen Sammeln von Nachweisen für den beruflichen Anlass der Übernachtung belastet. Diese Mitwirkungspflicht, die zur Sachaufklärung notwendig sei, sei erfüllbar, verhältnismäßig und zumutbar.

In dem Gesetz sei auch kein strukturelles Vollzugsdefizit angelegt. Der Beherbergungsbetrieb dürfe sich regelmäßig auf die Angaben seines Gastes zum Anlass der Übernachtung verlassen. Die Angaben und Bestätigungen hierzu kämen zumeist aus dem Bereich des Arbeitgebers des Übernachtungsgastes. Bei Arbeitgebern, die den Hotelaufenthalt ihres Mitarbeiters bezahlten, gebe es nach der Lebenserfahrung keinen Anlass, ihren Angaben nicht zu vertrauen. Bei Bedarf könnten sie nach § 93 AO zu zusätzlichen Angaben aufgefordert werden. Soweit Eigenbelege über die betriebliche Veranlassung der Übernachtung erstellt würden, biete die Nachschau gemäß § 8 HmbKTTG das geeignete Instrumentarium, diese auf ihre Stimmigkeit stichprobenweise zu überprüfen. Abgerundet werde dieser Maßnahmenkatalog zur Gewährleistung der gleichmäßigen Besteuerung durch das in § 4 HmbKTTG geregelte Haftungsverfahren gegen den Gast bei falschen Angaben oder Belegen und durch die Bußgeldvorschrift in § 10 Abs. 1 Nr. 1 HmbKTTG. Das notwendige Personal zur Durchführung von Nachschauen sei vorhanden. Es sei ein entsprechendes Konzept erarbeitet worden. Man habe auch schon mit Nachschauen bei Beherbergungsbetrieben und Einzelanfragen bei Arbeitgebern begonnen. Einen Gast, der falsche Angaben zum Übernachtungsanlass mache, treffe daher ein angemessenes Entdeckungsrisiko.

Art. 12 Abs. 1 GG werde durch die Regelungen des HmbKTTG nicht verletzt. Es liege zwar ein Eingriff in die Berufsausübungsfreiheit vor. Die damit für die Betreiber der Beherbergungsunternehmen verbundenen Belastungen seien aber nicht unverhältnismäßig. Das Beherbergungsunternehmen treffe nach § 1 Abs. 1 Satz 5 HmbKTTG zwar die Feststellungslast für das Vorliegen einer nicht steuerbaren entgeltlichen Übernachtungsleistung. Das Verfahren dazu, durch welche Belege des Gastes entsprechende Nachweise zu erbringen seien, sei aber denkbar einfach ausgestaltet worden. Die notwendigen Angaben seien während des Ein- oder Auscheckvorgangs abzufragen. Wesentlich sei, dass die Hotelbetreiber nicht die Kontrolle der Richtigkeit der Belege treffe. Diese Kontrolle obliege dem Beklagten und werde nur gegenüber dem Gast durchgesetzt. Dem Betreiber des Beherbergungsbetriebes obliege allein die förmliche Nachweispflicht.

Es liege auch kein Verstoß gegen das Recht auf informationelle Selbstbestimmung des Gastes vor. Die Angaben, die der Arbeitgeber oder der Gast auf dem amtlichen Vordruck zum Nachweis der zwingenden beruflichen oder betrieblichen Veranlassung der entgeltlichen Übernachtung gegenüber dem Beherbergungsbetrieb mache, erfolgten ausweislich der ausdrücklichen Hinweise auf den Vordrucken freiwillig. Ein Zwang zur Abgabe der Erklärung bestehe nicht. Steuerrechtlich habe eine Nichtangabe der Daten nur zur Folge, dass für die Übernachtung die Kulturtaxe erhoben werden müsse. Dies stelle keinen erheblichen Nachteil dar, weil die Taxe regelmäßig nur zwischen 0,50 € bis zu wenigen Euro pro Übernachtung betrage. Die Datenerhebung sei deshalb gemäß § 4a BDSG zulässig. Unabhängig davon ergebe sich die Zulässigkeit der Befragung auch aus § 28 Abs. 1 Nr. 1 und 2 BDSG. Um die Gäste, die aus zwingendem beruflichen Anlass die Übernachtung durchgeführt hätten, bei der direkten Steuerabwälzung nicht zu Unrecht mit der Zahlung der Kulturtaxe zu belasten, sei eine Erklärung des Gastes zum Anlass der Übernachtung erforderlich. Die Datenerhebung sei somit für die korrekte Durchführung des Beherbergungsvertrages nötig. Die Möglichkeit, die Kulturtaxe vom Gast erstattet zu bekommen, stelle ebenfalls ein berechtigtes Interesse des Beherbergungsunternehmers dar, welches die Datenerhebung rechtfertige. Ein entgegenstehendes schutzwürdiges Interesse des Gastes sei nicht erkennbar, weil die erfragten personenbezogenen Daten gerade dazu dienten, den Gast von der Zahlung der Kulturtaxe zu befreien.

Der Grundsatz der Normenklarheit sei nicht verletzt. Schon der Name des Gesetzes vermittle entgegen der Auffassung der Klägerin nicht den Eindruck, die Steuer stelle eine Abgabe dar, deren Aufkommen ausschließlich zur Förderung kultureller Einrichtungen oder Projekte verwendet werden dürfe. Für die Würdigung, ob ein Gesetz dem Gebot der Normenklarheit entspreche, komme es nicht nur auf den Namen, sondern auch auf die enthaltenen Normen an. Den Vorschriften des HmbKTTG könne zweifelsfrei entnommen werden, dass es sich bei der Kultur- und Tourismustaxe um eine kommunale Aufwandsteuer handele.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und den der beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg. Sie ist zum Teil unzulässig (I) und im Übrigen unbegründet (II).

I.

1)Der Rechtsweg ist eröffnet. Nach § 5 Abs. 1 des Gesetzes zur Ausführung der Finanzgerichtsordnung i. V. m. § 33 Abs. 1 Nr. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist der Finanzrechtsweg gegeben in öffentlich-rechtlichen Streitigkeiten über Abgabenangelegenheiten, soweit die Abgaben - wie das HmbKTTG - der Landesgesetzgebung unterliegen und von Landesfinanzbehörden - dem Beklagten - verwaltet werden.

2)Der Klageantrag zu 1) ist zulässig. Die Klägerin hat damit ihre ursprünglichen Klageanträge zu 1) bis 3) in der mündlichen Verhandlung in eine Anfechtungsklage gemäß § 40 Abs. 1 FGO umgestellt. Dies stellt eine Klageänderung gemäß § 67 Abs. 1 FGO dar. Die Klageänderung ist zulässig, weil der Beklagte in der mündlichen Verhandlung darin eingewilligt hat.

Die Anfechtungsklage ist der statthafte Rechtsbehelf. Die Klägerin begehrt die Aufhebung ihrer Steueranmeldung vom 12. April 2013, die nach § 6 Abs. 3 Satz 2 HmbKTTG eine Steueranmeldung gemäß § 150 Abs. 1 Satz 3 AO darstellt. Damit steht sie einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich und stellt einen anfechtbaren Steuerverwaltungsakt dar (§ 168 Satz 1 AO). Das gemäß § 44 Abs. 1 FGO erforderliche Vorverfahren ist zwar noch nicht abgeschlossen. Eine Einspruchsentscheidung ist bislang nicht ergangen. Die Anfechtungsklage konnte aber gemäß § 46 Abs. 1 Satz 1 FGO zulässigerweise als Untätigkeitsklage erhoben werden.

Der Beklagte hat den Einspruch vom 13. Mai 2013 gegen die Steueranmeldung vom 12. April 2013 ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht beschieden. Jedenfalls nachdem die Klägerin am 25. Oktober 2013 um zeitnahe Entscheidung über den Einspruch gebeten hatte und sich zur Begründung auf die beim Gericht anhängigen Musterverfahren und die dort vorgetragenen Einwände gegen die Verfassungsmäßigkeit des HmbKTTG bezogen hatte, bestand ein Anlass des Beklagten zur Bescheidung des Einspruchs. Inzwischen sind über fünf Monate verstrichen, ohne dass der Klägerin ein Grund für die Nichtentscheidung über den Einspruch mitgeteilt worden ist oder ein solcher anderweitig erkennbar wäre. Der Umstand, dass die Klägerin einige Tage nach der Bitte um eine zeitnahe Entscheidung über den Einspruch Feststellungsklage erhoben und geltend gemacht hat, diese sei ohne Abschluss des Vorverfahrens zulässig, hinderte den Beklagten nicht an einer Einspruchsentscheidung, zumal er sich auf den Standpunkt gestellt hat, die Klägerin müsse erst das Einspruchsverfahren gegen die Steueranmeldung durchführen.

3)Der Klageanträge zu 2) und 4) sind zulässig.

Durch eine Feststellungsklage kann gemäß § 41 Abs. 1 FGO das Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses oder die Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat. Unter einem Rechtsverhältnis im Sinne dieser Vorschrift ist eine bestimmte, aus einem konkreten Sachverhalt resultierende, auf Grund von Rechtsnormen geordnete rechtliche Beziehung zwischen Personen oder zwischen Personen und Sachen zu verstehen (vgl. BFH-Urteil vom 29. Juli 2003 VII R 39/02, BStBl. II 2003, 828; von Beckerath in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 41 FGO Rn. 30 m .w. N.).

Mit den Anträgen zu 2) und 4) wird jeweils die Feststellung des Nichtbestehens von Rechtsverhältnissen im Sinne von § 41 Abs. 1 FGO begehrt. Die dort angeführten Pflichten aus § 7 Satz 1 (Aufzeichnung der Daten der Übernachtungsgäste) und Satz 3 HmbKTTG (Aufbewahrung der Aufzeichnungen und Belege für einen Zeitraum von vier Jahren, beginnend mit dem Ablauf der Steueranmeldung) sowie § 8 Abs. 1 HmbKTTG (Pflicht zur Duldung des Betretens der Geschäftsräume zu Zwecken der Steuernachschau) begründen konkrete Rechtsverhältnisse zwischen den Beteiligten.

Die Klägerin wird durch diese Pflichten abgabenrechtlicher Natur jedenfalls in ihrem Grundrecht auf allgemeine Handlungsfreiheit aus Art. 2 Abs. 1 GG beeinträchtigt und ist damit klagebefugt entsprechend § 40 Abs. 2 FGO. Sie hat insoweit auch jeweils ein besonderes Feststellungsinteresse im Sinne von § 41 Abs. 1 FGO, weil sie in wirtschaftlicher Hinsicht nicht unerheblich betroffen ist und ihren Hotelbetrieb auf die zusätzlichen gesetzlichen Anforderungen einstellen muss. Zudem kann die Klägerin bei vorsätzlicher oder fahrlässiger Nichterfüllung der Pflichten aus § 7 Satz 1 und Satz 3 HmbKTTG mit einem Bußgeld belegt werden (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 bis 4 HmbKTTG). Diese Sanktionsmöglichkeit begründet ein rechtliches Interesse klären zu lassen, ob die betroffenen Pflichten der Klägerin tatsächlich bestehen.

Die mit den Anträgen zu 2) und 4) angesprochenen Verpflichtungen der Klägerin bestehen aktuell und sind laufend zu erfüllen, so dass sie auch ein Interesse an einer baldigen Feststellung hat. Sie kann ihre Rechte insoweit nicht mit einer Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen, so dass die Feststellungsklage nicht subsidiär ist (§ 41 Abs. 2 Satz 1 FGO).

4)Der Antrag zu 3) ist unzulässig. Es fehlt insoweit an einem berechtigten Interesse der Klägerin an einer baldigen Feststellung des Nichtbestehens der dort genannten Pflichten aus § 6 Abs. 1 HmbKTTG (§ 41 Abs. 1 FGO). Die Klägerin hat nicht geltend gemacht, dass die Sachverhalte, die die weiteren Anzeigepflichten auslösen (Ende der Tätigkeit, Wechsel des Betreibers und Verlegung des Betriebssitzes) konkret oder in absehbarer Zeit anstehen. Die Klage stellt insoweit eine vorbeugende Feststellungsklage dar. Für sie besteht nur dann ein Interesse an einer baldigen Feststellung, wenn eine aktuelle Gefährdung der Rechtsstellung des Klägers zu besorgen ist (vgl. von Beckerath in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 41 FGO Rn. 65). Dies ist nicht erkennbar. Die Anzeigepflichten nach § 6 Abs. 1 HmbKTTG setzten zudem im Regelfall Dispositionen der Klägerin voraus, so dass es ihr zumutbar möglich ist, im Zusammenhang mit diesbezüglichen Planungen um Rechtsschutz nachzusuchen.

II.

Die Klage hat in der Sache keinen Erfolg.

1)Die angefochtene Steueranmeldung vom 12. April 2013 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten.

Die Steueranmeldung gemäß § 6 Abs. 3 Satz 1 HmbKTTG in Höhe von ... € für das erste Quartal 2013 ist einfachrechtlich nicht zu beanstanden. Die Steuer ist unstreitig zutreffend berechnet und beim Beklagten angemeldet worden. Die von der Klägerin erhobenen verfassungsrechtlichen Bedenken greifen nicht durch. Das HmbKTTG ist formell (a) und materiell (b) verfassungsgemäß.

a)Die Kompetenz des Hamburgischen Gesetzgebers zum Erlass des HmbKTTG ergibt sich aus Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG. Danach haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Mit dem HmbKTTG wurde eine örtliche Aufwandsteuer eingeführt (aa), die nicht mit bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig ist (bb).

aa)Bei der Kultur- und Tourismustaxe handelt es sich um eine Steuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG und § 3 Abs. 1 AO. Die Abgabe ist eine Geldleistung, die von der Freien und Hansestadt Hamburg ohne unmittelbare Gegenleistung bei Erfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 1 HmbKTTG erhoben wird und der Erzielung von Einnahmen zur Deckung des allgemeinen Finanzbedarfs dient (vgl. BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998 2 BvR 1991, 2004/95, BVerfGE 98, 106; BVerfG, Beschlüsse vom 6. Dezember 1983 2 BvR 1275/79, BVerfGE 65, 325; vom 12. Oktober 1978 2 BvR 154/74, BVerfGE 49, 343). Die gesetzliche Überschrift "Hamburgisches Kultur- und Tourismustaxengesetz" könnte zwar möglicherweise den Eindruck erwecken, dass eine Zweckbindung der Abgabe zur Förderung der Kultur und des Tourismus vorgesehen ist. Eine gesetzliche Zweckbindung der aus der Abgabe erzielten Einnahmen ist aber nicht vorhanden. Im Gesetz wird für die Abgabe zudem durchgängig der Begriff "Steuer" verwendet, so dass sich daraus der Steuercharakter deutlich ergibt.

Die Steuer stellt eine örtliche, nur auf dem Gebiet der Freien und Hansestadt Hamburg erhobene Aufwandsteuer dar. Aufwandsteuern belasten die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners. Davon zu unterscheiden ist ein Aufwand, der nicht der persönlichen Lebensführung, sondern der Einkommenserzielung dient. Eine Aufwandsteuer ist deshalb von einer Einkommenentstehungsteuer - wie etwa der Einkommensteuer - zu unterscheiden (vgl. BVerfG, Urteil vom 4. Februar 2009 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1; BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983, 2 BvR 1275/79, BVerfGE 65, 325; BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012, 9 CN 1/11, NVwZ 2012, 1407; a. A. Wernsmann, NVwZ 2013, S. 124, es komme nicht darauf an, welchem Zweck die Übernachtungsteuer diene). Wird ein Aufwand in diesem Sinne betrieben, kommt es nicht darauf an, von wem und mit welchen Mitteln der Konsum finanziert wird und welchen Zwecken er des Näheren dient. Die Aufwandsteuer kann als direkte Steuer beim Aufwandtreibenden, oder als indirekte Steuer bei einem anderen Steuerschuldner, etwa dem Veranstalter eines Spielvergnügens bei der Vergnügungssteuer, erhoben werden. Eine Aufwandsteuer, die als indirekte Steuer erhoben wird, ist auf Abwälzbarkeit auf den Aufwandtreibenden angelegt, wobei eine nur rein kalkulatorische Abwälzbarkeit genügt. Die Abwälzbarkeit ist allerdings Bedingung der materiellen Verfassungsmäßigkeit und kein die Gesetzgebungskompetenz der Länder begrenzendes prägendes Merkmal einer Aufwandsteuer. Will der Gesetzgeber eine Steuer als Aufwandsteuer ausgestalten, die ihren Merkmalen nach einer solchen entspricht, so verliert er seine Kompetenz zu ihrem Erlass nicht dadurch, dass sich einzelne Regelungselemente als verfassungswidrig erweisen. Fragen der materiellen Verfassungsmäßigkeit der Steuer sind ohne Einfluss auf die Beurteilung der Gesetzgebungskompetenz (vgl. BVerfG, Urteil vom 4. Februar 2009 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1; BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 2 BvR 1275/79, BVerfGE 65, 325; BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012 9 CN 1/11, NVwZ 2012, 1407)

Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 HmbKTTG unterliegt der Steuer der Aufwand für die entgeltliche Übernachtung einer Person in der Freien und Hansestadt Hamburg in einem Beherbergungsbetrieb; gleichgestellt ist die entgeltliche Erlangung einer Beherbergungsmöglichkeit unabhängig von der tatsächlichen Inanspruchnahme (§ 1 Abs. 1 Satz 2 HmbKTTG). Einer Übernachtung steht gemäß § 1 Abs. 1 Satz 3 HmbKTTG zudem die entgeltliche Nutzung einer Beherbergungsmöglichkeit ohne Übernachtung gleich. Ausgenommen von der Steuer sind Übernachtungen, die für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes zwingend erforderlich sind (§ 1 Abs. 1 Satz 4 HmbKTTG). Der Gesetzgeber will nur eine aus privatem Interesse veranlasste Übernachtung besteuern und trägt damit bewusst der oben dargestellten Abgrenzung zwischen Einkommensverwendung und Einkommenserzielung Rechnung (vgl. die Gesetzesbegründung, in der ausdrücklich auf die Entscheidungen des BVerwG vom 11. Juli 2012 9 CN 1/11, NVwZ 2012, 1407, und 9 CN 2/11, juris, Bezug genommen wird; Bürgerschafts-Drucks. 20/5840, S. 7). Entgeltliche Übernachtungen in Hotels oder anderen Beherbergungsbetrieben aus privatem Anlass sind Ausdruck der Gestaltung der persönlichen Lebensführung und gehören regelmäßig nicht zum Grundbedarf des Wohnens. Eine Leistungsfähigkeit wird dadurch indiziert. Nichts anderes gilt, wenn die Übernachtung zwar im Zusammenhang mit der Berufsausübung erfolgt, sie jedoch nicht zwangsläufige Folge der beruflichen Tätigkeit ist, sondern Ausdruck privaten Interesses. In diesen Fällen könnte das Einkommen auch ohne diesen speziellen Aufwand erzielt werden (vgl. BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012 9 CN 1/11, NVwZ 2012, 1407; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 7. Februar 2013 4 KN 1/12, NVwZ-RR 2013, 816; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 23. Oktober 2013 14 A 316/13, DVBl 2014, 249; Ody, NVwZ 2012, 1412).

bb)Die Kultur- und Tourismustaxe ist keiner bundesrechtlich geregelten Steuer gleichartig. In Betracht kommt insoweit nur die Umsatzsteuer.

Das Bundesverfassungsgericht hat die Frage, wie die Gleichartigkeit im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG im Hinblick auf neue Steuern zu definieren ist, bislang nicht geklärt. Der eigenständige Inhalt des Gleichartigkeitsbegriffs nach Art. 105 Abs. 2a GG ist danach mit Blick auf die besondere Funktion der Norm zu bestimmen, die den Ländern und Gemeinden das Steuerfindungsrecht erhalten soll, aber gleichzeitig eine Steuer, die auf örtlicher Ebene Bundessteuern gleichkommt, ausschließt. Insbesondere soll nicht eine Gemeindeumsatzsteuer oder Ähnliches geschaffen werden dürfen. Das bedeutet, dass die Merkmale der jeweiligen Aufwandsteuer mit der in Betracht kommenden Bundessteuer zu vergleichen sind. Erfüllt sie von vornherein schon nicht die Kriterien des herkömmlichen Gleichartigkeitsbegriffs, wie er für die Abgrenzung der Gesetzgebungskompetenzen nach Art. 72 Abs. 1 GG verwendet wird, kann sie auch nicht gleichartig im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG sein. Erfüllt sie dagegen die Kriterien des herkömmlichen Gleichartigkeitsbegriffs, bedarf es einer umfassenden Bewertung aller Merkmale der jeweiligen Steuer. Dabei ist das Steuerfindungsrecht der Länder und Kommunen in den Blick zu nehmen, das nicht derart beschnitten werden darf, dass sie neue Steuern nicht erheben könnten. Die Umsatzsteuer als eine bundesrechtlich geregelte große Verbrauchsteuer würde jegliche auch noch so unbedeutende Besteuerung von Gütern und Dienstleistungen in den Ländern oder Gemeinden von vornherein ausschließen, wenn eine solche konkrete auf die jeweilige Steuer bezogene Bewertung unterbliebe. Das schließt es aus, dass eine Gleichartigkeit schon dann anzunehmen ist, wenn nur einzelne Merkmale des herkömmlichen Gleichartigkeitsbegriffs erfüllt sind, diese aber in der Gewichtung hinter die anderen nicht erfüllten Merkmale zurücktreten. Die Vergleichskriterien des herkömmlichen Gleichartigkeitsbegriffs sind Steuergegenstand, Steuermaßstab, Art der Erhebungstechnik und die wirtschaftliche Auswirkungen (vgl. BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012 9 CN 1/11, NVwZ 2012, 1407; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 7. Februar 2013 4 KN 1/12, NVwZ-RR 2013, 816; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 23. Oktober 2013 14 A 316/13, DVBl 2014, 249).

Davon ausgehend ergibt sich in Bezug auf einzelne Merkmale - jedenfalls aber bei einer Gesamtbewertung -, dass angesichts der vielfältigen und gewichtigen Unterschiede bei den Steuermerkmalen von einer Gleichartigkeit (Art. 105 Abs. 2a GG) der Kultur- und Tourismustaxe mit der Umsatzsteuer nicht ausgegangen werden kann.

Die Abgabe weist zwar in vielen Merkmalen eine Nähe zur Umsatzsteuer auf:So knüpft sie etwa ebenfalls an einen entgeltlichen Leistungsaustausch an (§ 1 HmbKTTG), hat als Steuermaßstab das Netto-Übernachtungsentgelt, nach dem sich die Höhe der Abgabe proportional gestaffelt richtet (§§ 2, 3 HmbKTTG), wird im Steueranmeldeverfahren erhoben § 6 Abs. 3 HmbKTTG und wirkt sich - wie die Umsatzsteuer - tendenziell preiserhöhend für den Übernachtungsgast aus.

Die Unterschiede sind aber - jedenfalls bei einer wertenden Gesamtbetrachtung - so markant, dass ein hinreichender Abstand zur Umsatzsteuer gewahrt bleibt. So besteht bereits beim Steuergegenstand ein gewichtiger und schon für sich betrachtet entscheidender Unterschied. Die Umsatzsteuer ist als allgemeine indirekte Verbrauchsteuer prinzipiell auf jedweden Leistungsaustausch in Form einer Lieferung oder sonstigen Leistung gerichtet (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes - UStG -). Davon gibt es zwar Ausnahmen in Form von Steuerbefreiungen für bestimmte Tatbestände (§ 4 UStG). Der hier betroffene Bereich der entgeltlichen Übernachtung in Beherbergungsbetrieben ist aber ohne personenbezogene oder zeitliche Begrenzung ein umsatzsteuerpflichtiger Vorgang. Er wird unter den Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG mit einem ermäßigten Satz von 7 % besteuert. Im Gegensatz dazu erfasst die Kultur- und Tourismustaxe von vornherein nur privat veranlasste entgeltliche Übernachtungen. Die nach der allgemeinen Lebenserfahrung typischerweise erhebliche Anzahl von beruflich veranlassten Übernachtungen wird - anders als bei der Umsatzsteuer - nicht besteuert. Ferner ist Erhebung der Kultur- und Tourismustaxe zeitlich beschränkt. Für Aufenthalte ab 2 Monate Dauer wird sie nicht erhoben (vgl. dazu die Ausführungen unter 1 b aa ccc). Auch insoweit besteht ein deutlicher Unterschied zur Umsatzsteuer.

Der Steuermaßstab ist ebenfalls abweichend zur Umsatzsteuer ausgestaltet und stellt deshalb ein für sich betrachtet prägendes Unterscheidungsmerkmal dar. Die Umsatzsteuer wird linear proportional zum Übernachtungsentgelt in Höhe von 7 % erhoben (§ 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG). Die Kultur- und Tourismustaxe hat zwar auch das Netto-Übernachtungsentgelt als Bemessungsgrundlage (§ 2 Abs. 1 HmbKTTG), wird aber nicht in einem Vom-Hundert-Satz erhoben, sondern in Pauschbeträgen, die in 50-Cent-Schritten gestaffelt sind (§ 3 HmbKTTG). Dies bewirkt zwar ebenfalls eine proportionale, aber nicht linear ausgestaltete, sondern abgestufte wirtschaftliche Belastung durch die Steuer. Damit bildet die Kultur- und Tourismustaxe - im Gegensatz zur Umsatzsteuer - den Mehrwert der Leistung des Unternehmers nicht linear ab, zumal bis zu einem Netto-Entgelt von 10 € - anders als bei der Umsatzsteuer - keine Steuer erhoben wird.

Auch in Bezug auf die Erhebungstechnik bestehen deutliche Unterschiede zur Umsatzsteuer. So ist die Kultur- und Tourismustaxe ausschließlich vierteljährlich anzumelden (§ 6 Abs. 2 HmbKTTG). Eine Jahreserklärung und monatliche (Vor-) Anmeldungen sind - anders als bei der Umsatzsteuer (§ 18 UStG) - nicht vorgesehen. Ferner ist dem HmbKTTG eine Nichterhebung der Steuer bei sogenannten Kleinunternehmern im Gegensatz zur Umsatzsteuer (§ 19 UStG) fremd.

Die Umsatzsteuer wird zudem auf jeder Leistungsstufe "allphasig" erhoben und ist mit einem Vorsteuerabzugsrechts des Unternehmers für seine Eingangsleistungen verbunden (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG). Sie soll letztlich nur den Endverbraucher wirtschaftlich belasten. Im Unterschied dazu greift die Kultur- und Tourismustaxe nur "einphasig" auf der letzten Leistungsstufe. Die Eingangsleistungen des Beherbergungsunternehmers sind nicht entsprechend vorbelastet und abzugsfähig.

Es bestehen auch keine unionsrechtlichen Beschränkungen der Kompetenz des Landesgesetzgebers, insbesondere nicht aus Art. 401 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL). Danach hindert die Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsbeträge, Spiel und Wetten, Verbrauchsteuer, Grunderbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübergang verbunden ist.

Mit der Vorschrift soll nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) verhindert werden, dass das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems durch steuerliche Maßnahmen eines Mitgliedstaats beeinträchtigt wird, die den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise belasten. Als solche Maßnahmen sind Steuern, Abgaben und Gebühren anzusehen, die die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen, selbst wenn sie ihr nicht in allen Einzelheiten gleichen. Dabei handelt es sich um folgende Merkmale: Die Mehrwertsteuer gilt ganz allgemein für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte. Sie ist, unabhängig von der Anzahl der getätigten Geschäfte, proportional zum Preis dieser Gegenstände und Dienstleistungen, sie wird auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebes erhoben, und sie bezieht sich schließlich auf den Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen, d. h., die bei einem Geschäft fällige Steuer wird unter Abzug der Steuer berechnet, die bei dem vorhergehenden Geschäft schon entrichtet worden ist (vgl. etwa EuGH, Urteile vom 29. April 2004 C-308/01 -, Slg. 2004, I-4802, Rn. 33; vom 9. März 2000 C-437/97 -, Slg. 2000, I-1189, Rn. 22; OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil, vom 23. Oktober 2013 14 A 316/13, DVBl. 2014, 249).

Wie oben dargelegt, bestehen im Hinblick auf Steuergegenstand, Bemessungsgrundlage, Erhebungstechnik und Wirkungsweise so erhebliche Unterschiede zwischen der Kultur- und Tourismustaxe und der unionsrechtlich geprägten Umsatzsteuer, dass auch keine Gleichartigkeit dieser Steuern im Sinne von Art. 401 MwStSystRL vorliegt.

b)Das HmbKTTG ist auch materiell verfassungsgemäß. Es liegt weder ein Verstoß gegen das Rechtsstaatsprinzip vor (aa), noch werden Grundrechte (bb) verletzt.

aa)aaa) Das HmbKTTG verstößt nicht gegen den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung. Dieser verlangt die Beachtung der bundesstaatlichen Grenzen und bei der Ausübung der Gesetzeskompetenz eine wechselseitige bundesstaatliche Rücksichtnahme (Grundsatz des bundesfreundlichen Verhaltens). Konzeptionelle Entscheidungen des zuständigen Bundesgesetzgebers dürfen durch Entscheidungen eines Landesgesetzgebers nicht verfälscht werden. Den Normadressaten dürfen nicht gegenläufige Regelungen erreichen, die die Rechtsordnung widersprüchlich machen (vgl. BVerfG, Urteile vom 7. Mai 1998 2 BvR 1991/2004/95, BVerfGE 98, 106; vom 27. Oktober 1998 1 BvR 2306/96, BVerfGE 98, 265). Letzteres liegt hier nicht vor. Den Normadressaten wird durch die streitgegenständliche Steuer keine der Umsatzsteuererhebung auf kurzfristige Übernachtungsleistungen mit dem durch Art. 5 Nr. 1 des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950) ermäßigten Steuersatz von 7 % widersprüchliche Regelung zugemutet. Die mit der Steuersenkung verbundene konzeptionelle Entscheidung des Bundesgesetzgebers wird durch die Einführung der Kultur- und Tourismustaxe ebenfalls nicht verfälscht. Dabei kommt es auf objektiv zu beurteilenden Umstände und nicht auf Motive für ein landesgesetzgeberisches Handeln an, so dass dahingestellt bleiben kann, ob das HmbKTTG eine Reaktion des Landesgesetzgebers auf die Umsatzsteuerreduzierung für das Hotelgewerbe war.

Es handelt sich - wie oben ausgeführt - nicht um gleichartige Steuern, auch wenn beide einen Ertragszweck haben und damit für die Betroffenen eine wirtschaftliche Belastung bewirken. Angesichts der prägnanten Unterschiede zur Umsatzsteuer, insbesondere in Bezug auf den Steuergegenstand, kann nicht von einem Unterlaufen der Entscheidung des Bundesgesetzgebers gesprochen werden. Sind die Steuern ungleichartig, kann der Landesgesetzgeber seine verfassungsrechtlich durch Art. 105 Abs. 2a GG verbürgte Steuer- und Abgabenhoheit ausschöpfen (vgl. OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 7. Februar 2013 4 KN 1/12, NVwZ-RR 2013, 816). Dies gilt jedenfalls dann, wenn - wie hier - die wirtschaftlichen Auswirkungen der bundesgesetzlichen Umsatzsteuerreduzierung nicht annähernd rückgängig gemacht werden. Der Umsatzsteuersatz für Übernachtungen in Beherbergungsbetrieben ist von 19 % auf 7 % und damit um 12 Prozentpunkte reduziert worden. Demgegenüber beträgt die wirtschaftliche Belastung durch die streitgegenständliche Steuer nur zwischen 2 % (0,50 € bei 25 € Entgelt) und unter 5 % (0,50 € bei 10,01 € Entgelt). Ferner fällt sie bei der nach der Lebenserfahrung bedeutenden Anzahl von beruflich bedingten Übernachtungen nicht an.

bbb) Ein Verstoß gegen den aus dem Rechtsstaatsprinzip abzuleitenden Grundsatz der Normenwahrheit liegt nicht vor (vgl. BVerfG, Urteile vom 19. März 2003 2 BvL 9/98, BVerfGE 108, 1; vom 4. Juli 2007 2 BvE 1/06, BVerfGE 118, 277; BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012 9 CN 1/11, NVwZ 2012, 1407, zur "Satzung über die Erhebung einer Kultur- und Tourismusförderabgabe für Übernachtungen in Trier"). Wie oben dargelegt, täuscht das HmbKTTG keine Zweckbindung der Kultur- und Tourismustaxe vor, sondern bringt die Steuereigenschaft der Abgabe deutlich zum Ausdruck.

ccc) Aus dem Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit als Ausdruck des Rechtsstaatsprinzips folgt im Bereich des Abgabenrechts, dass steuerbegründende Umstände so bestimmt sein müssen, dass der Steuerpflichtige die auf ihn entfallende Steuerlast in gewissem Umfang vorausberechnen kann (vgl. BVerfG, Urteil vom 14. Februar 1965 1 BvR 571/60, BVerfGE 19, 253; Beschluss vom 17. Juli 2003 2 BvL 1/99 u. a., BVerfGE 108, 186).

73Diese Voraussetzungen erfüllt das HmbKTTG. Darin werden der Steuergegenstand (§ 1 HmbKTTG), die Bemessungsgrundlage (§ 2 HmbKTTG), der Steuersatz (§ 3 HmbKTTG), der Steuerschuldner (§ 4 Abs. 1 HmbKTTG), die Entstehung und Fälligkeit der Steuer (§ 5 HmbKTTG) sowie die Erhebung (§ 6 HmbKTTG) so geregelt, dass die Grundlagen und die Berechnung der Steuer vom Steuerschuldner hinreichend deutlich erkannt werden können. Es ist nicht erforderlich, dass die Steuer exakt vorausberechnet werden kann. Wann eine "zwingende" Erforderlichkeit für die berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes im Sinne von § 1 Abs. 1 Satz 4 KTTG gegeben ist, kann durch Auslegung ermittelt werden. Zur Erfüllung des Bestimmtheitsgrundsatzes es ist ausreichend, dass der Inhalt der Vorschrift mit Hilfe der üblichen Auslegungskriterien, wie Wortlaut der Norm, Systematik des Gesetzes, Sinn- und Zweck der Vorschrift und Gesetzgebungsgeschichte ermittelt werden kann (vgl. etwa BVerfG, Beschluss vom 20. März 2013 2 BvF 1/05, BGBl I 2013, 1118, m. w. N. aus der ständigen Rspr. des BVerfG). Die ist hier, insbesondere anhand der vom Bundesverwaltungsgericht in den Urteilen vom 11. Juli 2012 (9 CN 1/11, 9 CN 2/11, NVwZ 2012, 1407, juris) zu den Satzungen über die Erhebung von Kulturförderabgaben in Trier und Bingen dargelegten Kriterien der Fall, weil das Gesetz sich daran orientiert (vgl. die Gesetzesbegründung, die auf die Entscheidungen des BVerwG ausdrücklich Bezug nimmt; Bürgerschafts-Drs. 20/5840, S. 9). Danach ist erforderlich, aber auch ausreichend, dass ohne die entgeltliche Übernachtung die Berufsausübung, gewerbliche Tätigkeit oder freiberufliche Tätigkeit nicht ausgeübt und deshalb Einkommen nicht erwirtschaftet werde könnte. Bei der Anwendung des § 1 Abs. 1 Satz 4 HmbKTTG mögen im Einzelfall Abgrenzungsschwierigkeiten auftreten. Dies führt aber nicht zur Unbestimmtheit der gesetzlichen Regelung. Abgrenzungen im Einzelfall sind bei allen Gesetzen notwendig, die - wie hier - zulässigerweise unbestimmte Rechtsbegriffe verwenden.

Der Umstand, dass nicht die Klägerin als Steuerschuldnerin, sondern zunächst im Regelfall nur der Gast Kenntnis über die maßgeblichen tatsächlichen Unterscheidungsmerkmale für die Steuerbarkeit einer Übernachtung hat, ändert nichts an der hinreichenden Bestimmtheit des Besteuerungstatbestandes nach § 1 Abs. 1 KTTG (private oder zwingend berufliche bzw. betrieblich erforderliche Übernachtung). Der Beherbergungsunternehmer hat die Möglichkeit, die Gäste zum Anlass ihrer Übernachtung zu befragen und auf dieser Grundlage die Steuer zu berechnen. Der Beklagte stellt dafür Formulare in deutscher und englischer Sprache bereit (Arbeitgeberbestätigung, Bestätigung für eigenberufliche Tätigkeiten und für beruflich bedingte Weiterbildungen, Fortbildungen und Fachmessen), die es dem Beherbergungsunternehmer erleichtern sollen, bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen mitzuwirken. Im Regelfall wird ein Gast eine entsprechende Erklärung abgeben, jedenfalls wenn er damit die Abwälzung der Steuer durch einen höheren Übernachtungspreis verhindern kann. Wenn er keine oder unzutreffende Angaben macht, berührt dies nicht die Bestimmtheit des Steuertatbestandes, sondern die Frage der Tatbestandserfüllung und wer bei Nichtaufklärbarkeit der Umstände die Feststellungslast trägt (vgl. OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 7. Februar 2013 4 KN 1/12, NVwZ-RR 2013, 816). Der Beherbergungsunternehmer kann sich jedenfalls im Regelfall auf die Richtigkeit der Erklärung des Übernachtungsgastes verlassen und auf dieser Grundlage seine Steuerpflicht hinreichend sicher erkennen und die Anmeldung erstellen.

Das Gesetz verletzt auch nicht deshalb den verfassungsrechtlichen Bestimmtheitsgrundsatz, weil der Besteuerungszeitraum nicht gesetzlich bestimmt wäre. Im HmbKTTG ist zwar keine ausdrückliche Regelung zur zeitlichen Beschränkung der Besteuerung enthalten. Der maximale Besteuerungszeitraum kann aber im Wege der Auslegung ermittelt werden. Dies reicht nach dem oben Dargelegten aus. Hinreichender Anhaltspunkt dafür ist die Definition des Beherbergungsbetriebs in § 1 Abs. 2 HmbKTTG. Danach gilt jeder Betrieb als Beherbergungsbetrieb, bei dem Tätigkeiten zur Bereitstellung von kurzzeitigen Beherbergungsmöglichkeiten ausgeübt werden. Durch das Abstellen auf "kurzzeitige" Beherbergungsmöglichkeiten kommt im Gesetzeswortlaut hinreichend deutlich zum Ausdruck, dass Daueraufenthalte, etwa in einem Hotel, nicht erfasst werden sollen und insoweit kein Beherbergungsbetrieb anzunehmen ist. Von einem solchen Daueraufenthalt ist ab einem Zeitraum von zwei Monaten auszugehen. Dies ergibt sich im Wege der Auslegung unter Heranziehung der Gesetzesbegründung. Darin wird zur Abgrenzung auf das Hamburgische Meldegesetz (HmbMG) verwiesen und ausgeführt, dass danach in Hamburg meldepflichtig sei, wer sich über einen Zeitraum von mindestens zwei Monaten in Hamburg aufhalte (unter Bezugnahme auf § 15 Abs. 2 Nr. 3 des Melderechtsrahmengesetzes). Obgleich das HmbMG von der in § 15 Abs. 2 Nr. 1 Melderechtsrahmengesetz enthaltenen Möglichkeit, den Begriff des vorübergehenden Aufenthalts näher zu bestimmen, keinen Gebrauch mache, erscheine zur Bestimmung des kurzfristigen Aufenthalts der dort angelegte Zeitraum von zwei Monaten geeignet. Hierdurch werde sichergestellt, dass nach dem Hamburgischen Zweitwohnungsteuergesetz zu besteuernde Vorgänge, für die die Pflicht zur Anmeldung eines Nebenwohnsitzes Anknüpfungspunkt sei, nicht zugleich der Kultur- und Tourismustaxe unterfallen könnten. Eine nicht beabsichtige Doppelbesteuerung werde so vermieden (vgl. Bürgerschafts-Drucks. 20/5840, S. 10). Diese Gesetzesbegründung ist zwar inhaltlich in Bezug auf die angeführten Vorschriften unzutreffend, weil sich die Befreiung von der Meldepflicht in Hamburg für Aufenthalte von bis zu zwei Monaten aus § 24 Satz 1 HmbMG und speziell für Aufenthalte in Beherbergungsbetrieben aus § 26 Abs. 1 HmbMG ergibt. Durch die Begründung und deren Bezugnahme auf das Melderecht ergibt sich aber hinreichend deutlich, dass der Gesetzgeber Aufenthalte ab zwei Monaten Dauer nicht besteuern will.

bb)§ 4 Abs. 1 HmbKTTG, wodurch die Klägerin als Betreiberin eines Beherbergungsbetriebs zur Steuerschuldnerin bestimmt wird, verletzt sie nicht in ihrem Grundrecht aus Art. 3 Abs. 1 GG.

aaa) Eine örtliche Aufwandsteuer kann auch als indirekte Steuer ausgestaltet sein. Eine am Gleichheitssatz ausgerichtete, gerechte Zuteilung der Steuerlast erfordert allerdings dann, dass die Steuer jedenfalls im Ergebnis von demjenigen aufgebracht wird, der den von der Steuer erfassten Aufwand betreibt. Nur wenn sie dessen hierin zum Ausdruck kommende Leistungsfähigkeit als den eigentlichen Gegenstand der Besteuerung zu erreichen vermag, kann die indirekte Erhebung der Steuer beim Veranstalter vor dem Grundsatz der gerechten Lastenverteilung Bestand haben. Die Steuer muss daher auf den Aufwandtreibenden als Steuerträger abwälzbar sein. Hierfür genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - Preiserhöhung, Umsatzsteigerung oder Senkung der sonstigen Kosten - treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt (vgl. BVerfG, Urteil vom 4. Februar 2009 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1).

Eine solche Abwälzbarkeit, jedenfalls kalkulatorischer Art, ist bei der Kultur- und Tourismustaxe gegeben. Dass dies nicht möglich sein sollte, ist nicht erkennbar. Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung selbst vorgetragen, dass sie nach Einführung des HmbKTTG die Preise erhöht habe. Sofern der Beherbergungsunternehmer auf eine - auch kalkulatorische - Abwälzung der Steuer auf seine Gäste verzichtet, etwa um sie nicht zu belasten, beruht dies auf seiner Entscheidung und kann dem Gesetzgeber nicht zugerechnet werden, der - zu Recht - die Abwälzungsmöglichkeit annimmt (vgl. Bürgerschafts-Drucks. 20/5840, S. 9). Der Beherbergungsunternehmer weist auch eine hinreichende Nähe zum Steuergegenstand auf, die es rechtfertigt, ihn zum Steuerschuldner zu bestimmen. Er bietet die entgeltliche Übernachtungsmöglichkeit an und wird Vertragspartner des Übernachtungsgastes, dem er damit den besteuerten Aufwand erst ermöglicht. Eine Zurechnung sämtlicher Merkmale des Steuertatbestandes, die in seiner Person auch gar nicht erfüllt werden können, weil er den privat veranlassten Aufwand nicht betreibt, ist nicht erforderlich (a. A. zum Kommunalabgabenrecht Nordrhein-Westfalens, OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 23. Oktober 2013 14 A 316/13, DVBl. 2014, S. 249).

Der Gleichheitssatz in Form des Grundsatzes der gerechten Lastenverteilung wird auch nicht deshalb verletzt, weil dem Beherbergungsunternehmer durch § 1 Abs. 1 Satz 5 HmbKTTG eine materielle Beweislast (Feststellungslast) für das Vorliegen der zwingenden Erforderlichkeit einer Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes auferlegt wird, und er deshalb das Risiko trägt, bei Nichterweislichkeit dieser Umstände die Steuerlast definitiv zu tragen.

Eine solche Verteilung der Feststellungslast ist dem Gesetz nicht zu entnehmen. Die Privatheit der Übernachtung ist nach § 1 Abs. 1 Satz 1 und 4 HmbKTTG ein steuerbegründendes Merkmal, für das grundsätzlich der Steuergläubiger die Feststellungslast trägt (vgl. etwa BFH, Urteil vom 24. Juni 1976 IV R 101/75, BStBl II 1976, 562). § 1 Abs. 1 Satz 5 HmbKTTG regelt keine anderweitige Verteilung dieser Feststellungslast. Danach hat der Betreiber des Beherbergungsbetriebs die zwingende Erforderlichkeit einer Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes durch geeignete Belege nachzuweisen. Aus dieser Vorschrift ergibt sich nicht hinreichend deutlich, dass dem Beherbergungsunternehmer - abweichend von der Grundregel - die Feststellungslast und damit zusammenhängende erhöhte Ermittlungspflichten und Risiken auferlegt werden sollen.

Aus der Gesetzesbegründung folgt vielmehr, dass die Betreiber der Beherbergungsbetriebe nur in angemessener Weise und mit vertretbarem Aufwand in die Prüfung der tatbestandlichen Voraussetzungen eingebunden werden sollen. Unverhältnismäßige Mitwirkungsbeiträge des Steuerpflichtigen sollen vermieden werden. Der Nachweis sei bei abhängig Beschäftigen zum Beispiel gegeben, wenn eine Bescheinigung des Arbeitgebers vorgelegt werde, aus der Name und Sitz des Arbeitgebers und der Zeitraum des Aufenthalts hervorgingen. Auf eine Arbeitgeberbescheinigung könne verzichtet werden, wenn die Rechnung auf den Arbeitgeber ausgestellt und durch diesen bezahlt werde oder die Buchung durch den Arbeitgeber erfolge. Bei Selbständigen, gewerblich Tätigen oder Mitinhabern von Unternehmen könne der Nachweis in ähnlicher Weise erfolgen, insbesondere durch eine Eigenbestätigung unter Angaben der Geschäftsanschrift sowie, soweit vorhanden, der Umsatzsteueridentifikationsnummer. Weitere Nachweismöglichkeiten seien gegeben (vgl. Bürgerschafts-Drucks. 20/5840 S. 10).

Dadurch kommt hinreichend deutlich zum Ausdruck, dass die Nachweispflicht des § 1 Abs. 1 Satz 5 HmbKTTG nur die Administrierbarkeit des Gesetzes erleichtern soll und damit als Konkretisierung der bereits aus § 90 AO i. V. m. § 1 Nr. 1 des Hamburgischen Abgabengesetzes folgenden Mitwirkungspflicht zu verstehen ist. Der Betreiber kann den Übernachtungsgast insbesondere beim Vorgang des Eincheckens ohne größeren zusätzlichen Aufwand nach dem Zweck des Aufenthalts befragen. Dies ist grundsätzlich nicht unverhältnismäßig, weil der Betreiber melderechtlich ohnehin bereits den Namen und die Dauer des Aufenthalts durch das Ausfüllen eines Meldescheines festhalten muss (§§ 26, 27 HmbMG). Aus der Gesetzesbegründung ergibt sich zudem, dass sich der Betreiber auf die ausgefüllten Bescheinigungen und Auskünfte verlassen darf. Ihm soll keine - eventuell unzumutbare - Nachforschungspflicht auferlegt werden. Die Feststellung der Steuerpflicht obliegt dem Beklagten. Um dies zu erleichtern, wird dem Betreiber im Rahmen seiner Mitwirkungspflicht zumutbar auferlegt, entsprechende Auskünfte und Nachweise einzuholen und für Überprüfungszwecke aufzubewahren (§ 7 Satz 3 HmbKTTG).

Der Beherbergungsunternehmer kann somit auf der Grundlage der Auskünfte und Nachweise seiner Übernachtungsgäste die Steueranmeldung und -berechnung durchführen. Er wird damit auch nicht unzumutbar mit dem Risiko einer Steuernacherhebung belastet, wenn sich später herausstellen sollte, dass die Erklärung des Gastes unzutreffend war. Der Beklagte weist zutreffend darauf hin, dass nach § 4 Abs. 2 HmbKTTG in diesen Fällen grundsätzlich der Gast in die Haftung für die entgangene Steuer zu nehmen ist. Einer vorherigen Inanspruchnahme des Steuerschuldners bedarf es in diesen Fällen nicht. Die Anwendung des § 219 Satz 1 AO ist ausgeschlossen. Sollte eine Haftung des Gastes nicht möglich oder durchsetzbar sein, ist eine - nachrangige - Inanspruchnahme des Betreibers regelmäßig sachlich unbillig im Sinne von § 163 AO, so dass er auch in diesen Fällen grundsätzlich nicht mit einer Inanspruchnahme zu rechnen hat. Eine nachträgliche abweichende Steuerfestsetzung durch Bescheid gemäß § 6 Abs. 4 Satz 1 HmbKTTG kommt dann regelmäßig nicht in Betracht. Sofern der Übernachtungsgast keine Auskünfte und Erklärungen zum Anlass seiner Übernachtung abgibt, muss der Betreiber nach der gesetzlichen Systematik davon ausgehen, dass die Übernachtung privat veranlasst und damit steuerpflichtig ist. Das Gesetz stellt in diesen Fällen im Wege einer Typisierung die widerlegbare Vermutung auf, dass die Übernachtung des Gastes privat veranlasst ist. Der Gesetzgeber darf bei Massengeschäften wie der Erhebung von Steuern im Interesse der Verwaltungsvereinfachung typisierende und generalisierende Vorschriften erlassen, soweit für möglichst viele Tatbestände eine angemessene Regelung geschaffen wird. Außerdem muss sich die typisierende Regelung realitätsgerecht am typischen Fall orientieren und darf keinen atypischen Fall als Leitbild wählen (vgl. etwa BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1 m. w. N.). Hier ist die Vermutung, dass ein Gast aus privaten Gründen übernachtet, wenn er auf Frage eines Beherbergungsunternehmers zum Anlass der Übernachtung keine Angaben macht, lebensnah und deshalb eine zulässige Typisierung. Es ist davon auszugehen, dass ein Gast bei Kenntnis der Steuerbefreiung für zwingend beruflich veranlasste Übernachtungen diesbezügliche Angaben machen würde, um selbst in den Genuss der Steuerbefreiung zu kommen oder jedenfalls den Hotelbetreiber nicht mit der Steuer zu belasten.

bbb) Die Mitwirkungspflicht des Betreibers des Beherbergungsbetriebs durch Befragung der Gäste und Aufbewahrung der Nachweise (§ 7 Satz 3 HmbKTTG) ist auch nicht deshalb unverhältnismäßig, weil der Betreiber dazu nicht befugt wäre. Die Datenerhebung und Aufbewahrung ist zulässig. Es wird dadurch nicht unzulässig in das informationelle Selbstbestimmungsrecht der Gäste oder ihrer Arbeitgeber eingegriffen (Art. 2 Abs. 1 i. V. m. Art. 1 Abs .1 GG). Der Eingriff ist vielmehr gerechtfertigt.

Als nicht öffentliche Stelle sind für die Klägerin gemäß § 1 Abs. 2 Nr. 3 BDSG die Vorschriften des Bundesdatenschutzgesetzes einschlägig. § 4 Abs. 1 BDSG bestimmt, dass auch nichtöffentliche Stellen personenbezogene Daten erheben, verarbeiten und nutzen dürfen, soweit das Bundesdatenschutzgesetz oder eine andere Rechtsvorschrift dies erlaubt oder anordnet oder der Betroffene eingewilligt hat. Diese Vorschrift enthält ein präventives Verbot mit Erlaubnisvorbehalt als den prägenden Grundsatz des deutschen Datenschutzrechts. Die Erhebung, Verarbeitung und Nutzung personenbezogener Daten ist verboten, sofern nicht eine spezielle Erlaubnis durch Rechtsnormen oder durch Einwilligung des Betroffenen erteilt worden ist (vgl. Gola/Schomerus, BDSG, 11. Aufl. 2012; § 4 Rn. 3). Eine andere Rechtsvorschrift kann auch aus dem Landesrecht folgen. Aus ihr muss sich hinreichend bestimmt ergeben, dass die Erhebung, Verarbeitung und Nutzung personenbezogener Daten zulässig ist. Dabei kann der systematische Zusammenhang des Gesetzes in den Blick genommen werden (vgl. Gola/Schomerus, BDSG, 11. Aufl. 2012; § 4 Rn. 8 ff.; Sokol, in Simitis, BDSG, 7.Aufl. 2011, § 4 Rn. 12. ff.). Ausdrückliche gesetzliche Verarbeitungsgebote implizieren die Erlaubnis zur Erhebung und Nutzung der zur Erfüllung der Pflichten erforderlichen Daten. So enthalten gesetzliche Mitteilungspflichten zugleich die Befugnis, die entsprechenden Angaben zu speichern und zu übermitteln. Buchführungspflichten nach dem Handelsrecht haben etwa zur Voraussetzung, dass die entsprechenden Daten erhoben und aufgezeichnet werden (vgl. Sokol, in Simitis, BDSG, 7. Aufl. 2011, § 4 Rn. 12. ff.).

Hier ergibt sich die Erlaubnis der Betreiber, die für die Erfüllung des Tatbestandmerkmals der "zwingenden" Erforderlichkeit der Übernachtung für die berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes notwendigen personenbezogenen Daten zu erheben, hinreichend deutlich aus § 1 Abs. 1 Satz 5 HmbKTTG. Danach ist der Betreiber - im Rahmen seiner Mitwirkungspflicht - verpflichtet, diese Daten zu ermitteln, um die vom Gesetz geforderten Nachweise erbringen zu können. Dies impliziert eine Befugnis zur Erhebung der Daten, zumal der Betreiber nach § 7 Satz 3 HmbKTTG verpflichtet ist, die sich aus der Datenerhebung resultierenden Aufzeichnungen und Belege für einen Zeitraum von vier Jahren beginnend mit dem Ablauf des Jahres der Steuerentstehung aufzubewahren. Weitere Vorschriften zur Datenerhebung oder zum Datenschutz brauchte der Landesgesetzgeber nicht zu erlassen, weil ergänzend die einschlägigen Bestimmungen des Bundesdatenschutzgesetzes eingreifen, so insbesondere § 15 Abs. 1 Nr. 1 BDSG, der die Weitergabe der Daten an die Finanzbehörde erlaubt, und § 35 BDSG, der Regelungen zur Berichtigung, Löschung und Sperrung von Daten enthält.

Der Berechtigung des Betreibers zur Datenerhebung steht allerdings keine gesetzliche Verpflichtung des Gastes gegenüber, eine Erklärung über den Grund seines Aufenthalts abzugeben. Die Abgabe einer solchen Erklärung gegenüber dem Betreiber ist vielmehr freiwillig. Darauf weist die Freie und Hansestadt Hamburg in den bereitgestellten Vordrucken ausdrücklich hin. Ob die Erklärung tatsächlich freiwillig im Sinne von § 4a BDSG abgegeben wird, oder eine relevante Fremdbeeinflussung der Entscheidung des Gastes in dem Bestreben zu sehen ist, in den Genuss der Steuerbefreiung zu kommen, kann hier dahingestellt bleiben.

ccc) Es liegt durch die rechtliche Ausgestaltung des KTTG auch kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG vor, weil durch ein strukturelles Defizit die gleichmäßige Erhebung der Steuer nicht sichergestellt ist. Verfassungsrechtlich verboten ist ein Widerspruch zwischen dem normativen Befehl der materiell pflichtbegründenden Steuernorm und der nicht auf Durchsetzung angelegten Erhebungsregelung (vgl. BVerfG, Urteil vom 9. März 2004 2 BvL 17/02, BVerfGE 110, 94). Ein solcher Widerspruch liegt nicht vor. Eine beachtliche Gewähr für den gleichheitsgerechten Erfolg der Steuererhebung bietet bereits der Umstand, dass nur eine Erklärung des Übernachtungsgastes mit entsprechenden Belegen zur Steuerfreiheit für beruflich bedinge Übernachtungen führt. Damit unterscheidet sich das vorliegende Erhebungsverfahren von Besteuerungsverfahren, in denen das Unterlassen von Handlungen eine faktische Steuerfreiheit nach sich zieht (vgl. BVerfG, Urteile vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, zur Erklärung privater Zinserträge; vom 9. März 2004 2 BvL 17/02, BVerfGE 110, 94, zur Offenbarung von Spekulationsgewinnen). Die nicht auszuschließende Gefahr wahrheitswidriger Erklärungen führt nicht zu einem strukturellen Erhebungsdefizit. Zum einen spricht die geringe Steuerersparnis und die Bußgeldbewehrung einer vorsätzlichen oder fahrlässigen unzutreffenden Erklärung für die Richtigkeit der Erklärungen und Bescheinigungen (vgl. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 23. Oktober 2013 14 A 316/13, DVBl. 2014, 249). Zum anderen steht durch die Möglichkeit der Steuernachschau (§ 8 KTTG), die Auskunfts- und Mitwirkungspflichten (§ 9 KTTG), insbesondere die Auskunftspflicht des Gastes zum zwingenden beruflichen oder betrieblichen Hintergrund der Übernachtung (§ 9 Abs. 2 KTTG) und die Möglichkeit der Auskunftseinholung von Dritten nach § 93 AO - insbesondere von Arbeitgebern - in Verbindung mit den Vollstreckungsmöglichkeiten nach § 328 ff. AO ein hinreichendes Instrumentarium an Kontrollmitteln zur Verfügung. Damit kann die Richtigkeit der Steueranmeldungen und können insbesondere die Übernachtungsanlässe mit hinreichender Effektivität überprüft werden. Selbst wenn die vom Beklagten bereitgestellten Formulare "Arbeitgeberbestätigung" und "Bestätigung für eigenberufliche Tätigkeiten" keinen Raum für nähere Erläuterungen des beruflichen oder betrieblichen Hintergrundes der Übernachtung lassen und daraus allein möglicherweise keine Anhaltspunkte für Nachfragen hervorgehen, können sich solche aus anderen Umständen ergeben (etwa Übernachtungen am Wochenende mit einem Partner) oder können Kontrollen stichpunktartig vorgenommen werden, um den gleichmäßigen Gesetzesvollzug sicherzustellen. Nach den insoweit unstrittigen Ausführungen des Beklagten in der mündlichen Verhandlung finden tatsächlich Nachschauen statt. Auf das Ausmaß der Kontrolldichte und die tatsächliche Effektivität der Überprüfungen kommt es für die Frage, ob das Gesetz strukturell auf ein Vollzugsdefizit angelegt ist, nicht an.

ddd) Die Rüge der Klägerin, das HmbKTTG verstoße gegen Art. 3 Abs. 1 GG, weil in ungerechtfertigter Weise lediglich Beherbergungsbetriebe und Übernachtungsgäste belastet würde, greift nicht durch. Das Gesetz besteuert die entgeltliche, privat veranlasste Übernachtung in einem Beherbergungsbetrieb oder die Erlangung einer Übernachtungsmöglichkeit (§ 1 Abs. 1 HmbKTTG). Das HmbKTTG knüpft damit - zulässig - an den Aufwand des Übernachtungsgastes an, der eine besondere finanzielle Leistungsfähigkeit ausdrückt. Dabei werden vom Begriff des Beherbergungsbetriebs (§ 1 Abs. 2 HmbKTTG) auch die Vermieter von Ferienwohnungen und Privatzimmern erfasst, so dass insoweit keine Ungleichbehandlung zu anderen Beherbergungsbetrieben, etwa Hotels, besteht. Es liegt auch keine Ungleichhandlung gegenüber Tagestouristen vor, bei denen der besteuerte Übernachtungsaufwand nicht anfällt. In Bezug auf Hotelbetriebe aus dem Hamburger Umland besteht ebenfalls keine verfassungsrechtlich relevante Ungleichhandlung, weil der Hamburgische Gesetzgeber sie mangels Gesetzgebungskompetenz nicht als Steuerschuldner in Anspruch nehmen kann.

cc)Die Klägerin wird durch die Verpflichtung zur Berechnung, Anmeldung und Abführung der Steuer auch nicht in ihrem Grundrecht aus Art. 12 Abs. 1 GG verletzt.

Art. 12 Abs. 1 GG schützt die Berufsfreiheit grundsätzlich nicht vor Veränderungen der Marktdaten und Rahmenbedingungen der unternehmerischen Entscheidungen. Insbesondere gewährleistet das Grundrecht keinen Anspruch auf eine erfolgreiche Marktteilhabe oder künftige Erwerbsmöglichkeiten (vgl. BVerfG, Beschluss vom 20.04.2004 1 BvR 905/00, BVerfGE 110, 274). Der Schutzbereich des Art. 12 Abs. 1 GG ist jedoch dann berührt, wenn Normen, die zwar die Berufstätigkeit selbst unberührt lassen, aber Rahmenbedingungen der Berufsausübung verändern, infolge ihrer Gestaltung in einem engen Zusammenhang mit der Ausübung eines Berufs stehen und objektiv eine berufsregelnde Tendenz haben (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 8. April 1997 1 BvR 48/94, BVerfGE 95, 267; vom 14. Juli 1998 1 BvR 1640/97, BVerfGE 98, 218).

Die Verpflichtungen zur Berechnung, Anmeldung und Abführung der Steuer verändern die Rahmenbedingungen der Berufsausübung. Ihnen kommt auch eine objektiv berufsregelnde Tendenz zu. Dies ergibt sich daraus, dass es zur richtigen Berechnung der Steuer erforderlich ist, dass der Betreiber des Beherbergungsbetriebes es im Rahmen seiner üblichen Berufstätigkeit übernimmt, seine Übernachtungsgäste zum Anlass der Übernachtung zu befragen. Es wird damit vorausgesetzt, dass er den Ablauf seiner Berufstätigkeit auf diese neuen Anforderungen einstellt.

Eingriffe in die Freiheit der Berufsausübung bedürfen gemäß Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG einer gesetzlichen Grundlage, die den Anforderungen der Verfassung an grundrechtsbeschränkende Gesetze genügt. Beschränkungen der Berufsausübungsfreiheit müssen vernünftigen Zwecken des Gemeinwohls dienen und den Berufstätigen nicht übermäßig oder unzumutbar treffen (vgl. BVerfG, Urteil vom 27. Oktober 1998 1 BvR 2306/96 u. a., BVerfGE 98, 341).

Die Einführung des HmbKTTG bezweckt die Erzielung von Steuern, um Einnahmen für den Haushalt der Freien und Hansestadt Hamburg zu gewinnen (vgl. Bürgerschafts-Drs. 20/4386, S. 1). Das Gesetz dient damit einem vernünftigen, gemeinwohlbezogenen Zweck und ist verhältnismäßig.

Wie oben dargelegt, ist die neben der Ausfüllung des Meldescheins erforderliche Befragung des Übernachtungsgastes über den Anlass der Übernachtung nebst gegebenenfalls erforderlicher Vorlage von Belegen oder der Formulare zum Ausfüllen grundsätzlich kein unverhältnismäßiger Mehraufwand des Betreibers eines Beherbergungsbetriebes. Eine "Nachforschung" beim Hotelgast wird vom Betreiber nicht verlangt. Er kann sich vielmehr im Regelfall auf die Richtigkeit der Erklärungen und Bescheinigungen verlassen. Auch die Berechnung der Steuer ist nicht besonders kompliziert und mit vertretbarem Aufwand zu leisten. Es müssen nur die (nach Abzug des gegebenenfalls mit berechneten Preises für das Frühstück oder sonstige Mahlzeiten) Nettoentgelte je Gast und Übernachtung ermittelt und auf diese die Pauschsätze des § 3 KTTG angewandt werden. Eine Berechnung der Steuer beim Check-In oder Check-Out an der Rezeption müsste zudem nur dann erfolgen, wenn sie dort individuell auf den Übernachtungspreis des Gastes aufgeschlagen werden soll. Dazu sind die Betreiber durch das KTTG indes nicht verpflichtet. Sie haben - wie oben dargelegt - auch die Möglichkeit, die Steuer nicht gesondert auszuweisen, sondern kalkulatorisch in ihrer Preisberechnung zu berücksichtigen. Die Klägerin hat dementsprechend vorgetragen, nach Einführung des HmbKTTG ihre Preise erhöht zu haben und die Steuer nicht gesondert auszuweisen. Dass sie dadurch in nennenswerte wirtschaftliche Schwierigkeiten geraten ist, hat sie nicht nachvollziehbar vorgetragen. Es ist auch nicht erkennbar, dass die Erhebung der Steuer mit einem unverhältnismäßigen wirtschaftlichen Aufwand für die Klägerin verbunden ist.

Trotz der kurzen Zeitspanne zwischen Verkündung des HmbKTTG (18. Dezember 2012) und In-Kraft-Treten des Gesetzes am 1. Januar 2013 war es nicht erforderlich, dass der Gesetzgeber den Betreibern von Beherbergungsbetrieben eine Übergangsfrist zur Umsetzung des Gesetzes gewährt, bzw. das Gesetz später in Kraft treten lässt.

Zum einen ist das Gesetz schon am 4. Dezember 2012 von der Hamburgischen Bürgerschaft verabschiedet worden, worüber nach dem Kenntnisstand des Gerichts auch in der Presse berichtet wurde. Ab diesem Zeitpunkt stand der Inhalt des Gesetzes fest und konnten sich die Betreiber von Beherbergungsunternehmen auf die neue Rechtslage vorbereiten. Ein Zeitraum von knapp vier Wochen ist zwar nicht besonders lang, aber ausreichend, um sich auf die neue Situation einzustellen, zumal - wie oben dargelegt - von den Betreibern keine unverhältnismäßigen Anstrengungen verlangt werden und die erste Steueranmeldung erst nach dem ersten Quartal 2013 erfolgen musste.

98dd)Art. 14 Abs. 1 GG ist ebenfalls nicht verletzt. Die Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG schützt den konkreten Bestand an vermögenswerten Gütern vor ungerechtfertigten Eingriffen durch die öffentliche Gewalt. Eine allgemeine Wertgarantie vermögenswerter Rechtspositionen folgt aus Art. 14 Abs. 1 GG nicht. Diese Norm erfasst nur Rechtspositionen, die einem Rechtssubjekt bereits zustehen, nicht aber in der Zukunft liegende Chancen und Verdienstmöglichkeiten (vgl. BVerfG, Beschluss vom 26. Juni 2002 1 BvR 558/91 u. a., BVerfGE 105, 252 m. w. N.). Die Eigentumsgarantie schützt nicht vor Preiserhöhungen infolge von neuen oder erhöhten Steuern. Die Erwartung, dass ein Unternehmen auch in der Zukunft rentabel betrieben werden kann, fällt nicht in den Schutzbereich des Art. 14 Abs. 1 GG (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 23. Januar 1990 1 BvR 306/86, BVerfGE 81, 208; vom 26. Juni 2002 1 BvR 558/91 u. a., BVerfGE 105, 252 m. w. N. 105). Ob der sogen. eingerichtete und ausgeübte Gewerbebetrieb vom Schutzbereich des Art. 14 Abs. 1 GG umfasst wird, hat das Bundesverfassungsgericht bislang offen gelassen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 26. Juni 2002 1 BvR 558/91 u. a., BVerfGE 105, 252 m. w. N.). Auch vorliegend braucht diese Frage nicht entschieden zu werden, weil aus den oben dargelegten Gründen nicht erkennbar ist, dass der Fortbestand des Betriebes der Klägerin durch die ihr vom KTTG auferlegten Pflichten gefährdet ist.

2)Der Antrag zu 2) hat ebenfalls keinen Erfolg. Die Verpflichtung zur Aufzeichnung des Namens und der Dauer des Aufenthalts der Übernachtungsgäste in geeigneter Form (§ 7 Satz 1 HmbKTTG) ist rechtmäßig. Verfassungsrechtliche Bedenken dagegen bestehen nicht, zumal sich eine entsprechende Verpflichtung schon aus §§ 26, 27 HmbMG ergibt. Auch gegen die Verpflichtung zur Aufbewahrung der Aufzeichnungen und Belege zum Nachweis der zwingenden Erforderlichkeit einer Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes für einen Zeitraum von 4 Jahren, beginnend mit dem Ablauf des Jahres der Steuerentstehung (§ 7 Satz 3 HmbKTTG), ist verfassungsrechtlich nichts zu erinnern. Es liegt insbesondere keine Verletzung der Berufsausübungsfreiheit der Beherbergungsunternehmer aus Art. 12 Abs. 1 GG vor. Diese Regelung dient der Erleichterung der Kontrolle des Gesetzesvollzugs und damit einem vernünftigen gemeinwohlbezogenen Zweck. Sie orientiert sich in Bezug auf die Aufbewahrungszeit sachgerecht an der Frist von vier Jahren für den Eintritt einer Festsetzungsverjährung (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Eine unverhältnismäßige Belastung durch die Aufbewahrung der Unterlagen ist weder von der Klägerin geltend gemacht worden, noch ansonsten erkennbar.

3)Der Klagantrag zu 4) ist unbegründet. Die Verpflichtung der Klägerin aus § 8 Abs. 1 Satz 1 HmbKTTG, das Betreten ihrer Geschäftsräume während der Geschäftszeiten durch Bedienstete des Beklagten zum Zwecke der Steuernachschau zu dulden, ist rechtmäßig. § 8 Abs. 1 Satz 1 HmbKTTG ist nicht verfassungswidrig, insbesondere liegt kein Verstoß gegen Art. 13 Abs. 1 GG vor. Die Steuernachschau dient einem vernünftigen Gemeinwohlbelang in Form der Sicherstellung einer gleichmäßigen Erhebung der Steuer. Das Gesetz lässt Gegenstand und Umfang des Betretens und Besichtigens erkennen und die Steuernachschau ist auf die Geschäftszeiten beschränkt (vgl. BVerfG, Urteil vom 17. Februar 1998 1 BvF 1/91, BVerfGE 97, 266 m. w. N.).

III.

Die Kostenentscheidung beruht überwiegend auf § 135 Abs. 1 FGO, soweit die Klägerin die Klage in der mündlichen Verhandlung zurückgenommen hat, beruht sie auf § 136 Abs. 2 FGO.

Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 1 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.

FG Hamburg:
Urteil v. 09.04.2014
Az: 2 K 252/13